Uzasadnienie
Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego wniósł rewizję nadzwyczajną od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 sierpnia 2000 r., III SA 2048/99, oddalającego skargę Andrzeja S. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 23 lipca 1999 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie opodatkowania zachowku na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono rażące naruszenie prawa przez obrazę: 1/ art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /t.j. Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm.; obecnie t.j. Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./ w związku z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1993 r. o podatku od spadków i darowizn /t.j. Dz.U. 1997 nr 16 poz. 89/ w wyniku ustalenia, że zachowek podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a nie podatkiem od spadków i darowizn; 2/ art. 120 i art. 208 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ wobec dokonania wykładni przepisów prawa materialnego w sposób sprzeczny z przepisami Konstytucji, a także wobec uznania postępowania za bezprzedmiotowe w sprawie, w której powinna być wydana decyzja merytoryczna. Pierwszy Prezes zarzucił też naruszenie interesu Rzeczypospolitej Polskiej przez obrazę art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, potwierdzającego zasadę równości obywateli wobec prawa, art. 21 ust. 1 Konstytucji RP, zapewniającego ochronę prawa dziedziczenia oraz art. 18 i 64 Konstytucji RP, stanowiących o ochronie i opiece udzielanej przez Rzeczpospolitą Polską małżeństwu i rodzinie, wobec uznania, iż kwota zachowku podlega opodatkowaniu według norm o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie norm o podatku od spadków i darowizn w sytuacji, gdy instytucja zachowku służy umacnianiu pozycji rodziny i ochronie interesów małżonka oraz najbliższych krewnych spadkodawcy.
W konsekwencji Pierwszy Prezes zarzucił także obrazę art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ wobec oddalenia skargi mimo, iż zaskarżone decyzje obu instancji naruszały prawo, co najmniej w sposób określony w art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3 tej ustawy. Na podstawie art. 57 ust. 2 ustawy o NSA Pierwszy Prezes wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz uchylenie decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia 23 lipca 1999 r. i utrzymanej nią w mocy decyzji Urzędu Skarbowego W. M. z dnia 10 lutego 1999 r., w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie opodatkowania zachowku na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn.
W uzasadnieniu rewizji nadzwyczajnej Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego wywiódł w szczególności, że na podstawie ugody sądowej z dnia 25 sierpnia 1998 r., zawartej przez Andrzeja S. z Wojewodą K. przed Sądem Wojewódzkim w K., zaspokojone zostały roszczenia skarżącego o wypłatę kwoty 450.000 zł tytułem zachowku. W dniu 6 października 1998 r. pełnomocnik skarżącego złożył wniosek o ustalenie podatku od spadku z tytułu uzyskanej przez mocodawcę kwoty stanowiącej zachowek. Rozpoznając ten wniosek w dniu 10 lutego 1999 r. Urząd Skarbowy W. M. wydał decyzję w sprawie umorzenia postępowania podatkowego z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Od tej decyzji pełnomocnik Andrzeja S. złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji w całości oraz o ponowne rozpoznanie sprawy i ustalenie podatku od spadku. Decyzją z dnia 23 lipca 1999 r. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. Na tę decyzję pełnomocnik Andrzeja S. złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie decyzji z uwagi na naruszenie przez organ odwoławczy przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Konstytucji RP.
Naczelny Sąd Administracyjny zaskarżonym wyrokiem oddalił skargę, wskazując w uzasadnieniu, iż nie podziela ani stanowiska skarżącego, ani argumentacji zawartej w uzasadnieniu wyroku Sądu Najwyższego z dnia 25 lutego 1998 r., III RN 117/97. NSA powołał się na poglądy utrwalone w orzecznictwie tego Sądu, zwłaszcza w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 29 maja 2000 r., FPS 2/00.
Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego uważa, że stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można podzielić z przyczyn przedstawionych w uzasadnieniu wyroku Sądu Najwyższego z dnia 25 lutego 1998 r., III RN 117/97, oraz w uzasadnieniu uchwały Pełnego Składu Izby Administracyjnej, Pracy i Ubezpieczeń Społecznych Sądu Najwyższego z dnia 4 stycznia 2001 r., III ZP 26/00, w której Sąd Najwyższy uznał, iż zachowek podlega podatkowi od spadków i darowizn określonemu w ustawie z dnia 28 lipca 1983 r.
Sąd Najwyższy zważył, co następuje
Istota występującego w sprawie problemu prawnego sprowadza się do oceny, czy dochód uzyskany w wyniku realizacji prawa do zachowku podlega opodatkowaniu według przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy według przepisów o podatku od spadków i darowizn. W tym zakresie orzecznictwo Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz poglądy przedstawiane w literaturze były rozbieżne. W szczególności w wyroku z dnia 25 lutego 1998 r., III RN 117/97 /OSNAPU 1998 nr 24 poz. 702; OSP 1999 z. 4 poz. 75 z glosą R. Mastalskiego/ Sąd Najwyższy uznał, że dochód uzyskany w wyniku realizacji prawa do zachowku w postaci zapłaty sumy pieniężnej odpowiadającej wartości części spadku /art. 991 par. 1 Kc/ podlega podatkowi od spadków i darowizn, a nie podatkowi dochodowemu od osób fizycznych. W uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 29 maja 2000 r., FPS 2/00 /ONSA 2001 Nr 1 poz. 2; Monitor Prawniczy 2000 nr 10 str. 643 z glosą S. Brzeszczyńskiej/, uznano natomiast, że art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do przychodów z zachowku w postaci zapłaty sumy pieniężnej odpowiadającej wartości części spadku. Jednak Sąd Najwyższy w uchwale składu całej Izby Administracyjnej, Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia 4 stycznia 2001 r., III ZP 26/00 /OSNAPU 2001 nr 14 poz. 455; Monitor Podatkowy 2001 nr 8 z glosą B. Brzezińskiego i glosą S. Brzeszczyńskiej/ stwierdził, że zachowek /art. 991 Kc/ podlega podatkowi od spadków i darowizn określonemu w ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn. Skład rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd prawny zawarty w tej uchwale całej Izby Sądu Najwyższego oraz jego uzasadnienie. Ponieważ zarzuty rewizji nadzwyczajnej oparte są na tych poglądach, to należy uznać, że stanowią one usprawiedliwioną jej podstawę. Ponieważ argumentacja prawna zawarta w powołanej uchwale całej Izby Sądu Najwyższego jest znana, to nie występuje potrzeba odwoływania się do jej szczegółowych wywodów, przedstawionych w uzasadnieniu rewizji nadzwyczajnej.
Z tych względów na podstawie art. art. 393[15] Kpc w związku z art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego, rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej - Prawo upadłościowe i Prawo o postępowaniu układowym, Kodeksu postępowania administracyjnego, ustawy o kosztach sądowych w sprawach cywilnych oraz niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 43 poz. 189 ze zm./ oraz art. 22 ust. 1 pkt 1 i art. 55 ust. 1 ustawy o NSA orzeczono jak w sentencji.