Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 16 kwietnia 1999 r. (...) Izba Skarbowa w O. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w O. z dnia 31 marca 1998 r. (...) w przedmiocie odmowy umorzenia Alinie O.-K. podatku dochodowego od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 1991 r.
W motywach decyzji podano, że decyzją organu podatkowego I instancji odmówiono Eligiuszowi K., mężowi skarżącej, umorzenia wymienionego podatku dochodowego, wobec braku podstaw do takiego działania. Eligiusz K. w odwołaniu ponowił prośbę o umorzenie podatku, motywując swój wniosek ciężką sytuacją materialną oraz złym stanem zdrowia.
W dniu 7 czerwca 1998 r. Eligiusz K. zmarł. Spowodowało to zawieszenie postępowania odwoławczego do czasu ustalenia przez Sąd spadkobierców zmarłego podatnika. Postanowieniem Sądu Rejonowego w O. (...) stwierdzono, że spadek po Eligiuszu K., na podstawie testamentu z dnia 9 lutego 1998 r. nabyła w całości jego żona Alina O.-K.
W tej sytuacji Izba Skarbowa w O. uznała, iż stosownie do art. 135 par. 4 Ordynacji podatkowej na miejsce dotychczasowej strony postępowania - Eligiusza K. - wstępuje jego następca prawny, to jest Alina O.-K. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do pozytywnego załatwienia wniosku o umorzenie zaległych zobowiązań podatkowych. Stwierdzono, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1991 r. w kwocie 26.696,90 zł zostało ustalone Eligiuszowi K. decyzją z dnia 10 kwietnia 1996 r. przez Podatkową Komisję Odwoławczą przy Izbie Skarbowej w O. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. W okresie toczącego się postępowania podatkowego, jak i do chwili obecnej nie wpłacono tytułem należnego podatku żadnej kwoty, aczkolwiek należało się liczyć z koniecznością jej zapłaty.
Co więcej w dniu 22 września 1997 r. Alina O.-K. nabyła nieruchomość rolną, za którą wpłaciła 55.000 zł na poczet ceny sprzedaży, a przez okres najbliższych ośmiu lat zobowiązała się do uregulowania pozostałej kwoty to jest 160.000 zł. Ponadto majątek jaki posiada skarżąca świadczy o jej znakomitej sytuacji finansowej. Izba Skarbowa w Olsztynie oceniając sytuację finansową Aliny O.-K. doszła do przekonania, że brak jest podstaw do rezygnacji z wierzytelności podatkowej.
Na decyzję z dnia 16 kwietnia 1999 r Izby Skarbowej w O. Alina O.-K. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zarzuciła jej rażące naruszenie prawa przez wydanie decyzji w stosunku do osoby nie będącej stroną w sprawie oraz naruszenie prawa podatkowego poprzez błędną wykładnię art. 135 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi podano, że stroną postępowania był podatnik zmarły Eligiusz K. Z chwilą jego śmierci ustała zdolność prawna, a tym samym wygasły prawa i obowiązki mające charakter osobisty i niezbywalny. Zdaniem pełnomocnika skarżącej, żaden przepis materialnego prawa podatkowego nie przewiduje możliwości przenoszenia obowiązku podatkowego w drodze cesji lub sukcesji na osoby trzecie.
Ponadto wywodzi, że dziedziczeniu podlegają prawa obowiązki wynikające ze stosunków cywilnoprawnych. W skład spadku nie wchodzą więc prawa i obowiązki wynikające z innych stosunków prawnych, czy to karnych czy też finansowych. W związku z tym zarzucono, że zaskarżona decyzja narusza prawo procesowe przez błędną wykładnię art. 135 Ordynacji podatkowej.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w O. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Należy przede wszystkim stwierdzić, że przedmiotem postępowania w sprawie niniejszej było umorzenie zaległego podatku dochodowego, ustalonego Eligiuszowi K. decyzją z dnia 10 kwietnia 1994 r. przez Podatkową Komisję Odwoławczą przy Izbie Skarbowej w O. Postępowanie to zostało wszczęte wnioskiem podatnika z dnia 18 lutego 1998 r. i rozstrzygnięte negatywnie przez organ podatkowy I instancji decyzją z dnia 31 marca 1998 r. W toku postępowania odwoławczego wnioskodawca zmarł. Stosownie do przepisu art. 135 par. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ w razie śmierci strony w toku postępowania w sprawach dotyczących praw i obowiązków podlegających dziedziczeniu na miejsce dotychczasowej strony wstępują jej następcy prawni.
Z kolei art. 97 par. 1 tejże Ordynacji podatkowej przewiduje, że spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, z zastrzeżeniem par.
2. Przepis par. 2 art. 97 Ordynacji podatkowej dotyczy praw o charakterze nie majątkowym, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, która na podstawie przepisów prawa podatkowego przechodzą na spadkobierców pod warunkiem prowadzenia tej działalności na ich rachunek.
Wskazać trzeba, że przepis art. 97 par. 1 Ordynacji podatkowej dotyczy tylko przejęcia praw spadkobierców majątkowych praw i obowiązków spadkodawcy. Nie dotyczy on praw o charakterze osobistym, niemajątkowym tej osoby. W ocenie Sądu do takich praw należy prawo do umorzenia zaległości podatkowych. Przepis art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej daje możliwość działania organom podatkowym w przypadkach uzasadnionych przede wszystkim własnym interesem podatnika. Jest to interes o charakterze osobistym, jednostkowym. Sprowadza się on w istocie do oceny sytuacji życiowej i materialnej osoby, która wniosła o wydanie rozstrzygnięcia w omawianym zakresie. Należy przypomnieć, że w sprawie niniejszej we wniosku o umorzenie Eligiusz K. podnosił sytuację materialną wywołaną stanem ciężkiej choroby, w jakiej się wówczas znajdował.
Prawo do domagania się umorzenia zaległości podatkowych jest zatem prawem o charakterze osobistym związanym ściśle z osobą spadkodawcy. Nie podlega więc dziedziczeniu w świetle Kodeksu cywilnego /art. 922 Kodeksu cywilnego/ oraz nie podlega przejęciu przez spadkobierców w świetle art. 97 par. 1 Ordynacji podatkowej. Dlatego też zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów art. 197 par. 1 i art. 135 par. 4 Ordynacji podatkowej, co miało wpływ na rozstrzygnięcie zapadłe w sprawie niniejszej.
Zdaniem Sądu Izba Skarbowa w O., zamiast wydawać zaskarżoną decyzję, powinna umorzyć postępowanie odwoławcze na podstawie przepisu art. 233 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, gdyż w świetle przedstawionych wyżej stwierdzeń postępowanie to stało się bezprzedmiotowe.
Mając na uwadze powyższe ustalenia należało uchylić zaskarżoną decyzję na podstawie przepisów art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ oraz orzec o zwrocie kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżącej po myśli przepisu art. 55 tej ustawy.