Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 9 grudnia 1998 r., III SA 1229/97

Teza

Licencje, prawa autorskie, znaki towarowe, patenty, wzory użytkowe i obligacje itp. nie są towarami, a ich sprzedaż nie podlega podatkowi od towarów i usług. W tej sytuacji do sprzedaży obligacji nie ma zastosowania zwolnienie określone w art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./.

Uzasadnienie

Zaskarżoną do Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzją z dnia 24.06.1997 r. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy zakwestionowaną w odwołaniach pełnomocników P. T. F. Spółka z o.o. i Wacława S. właściciela firmy budowlanej "S." decyzję Urzędu Skarbowego W. z dnia 14.02.1997 r. w sprawie opłaty skarbowej w wysokości 5.276,80 zł z tytułu sprzedaży 18 szt. Obligacji Skarbu Państwa RP. - 3 procent Państwowej Renty Ziemskiej II serii z 1936 r. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że faktem bezspornym jest sprzedaż obligacji dokonana w 1994 r. pomiędzy Wacławem S. a PTF. Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./ - umowy sprzedaży, w tym także sprzedaży obligacji - podlegają opłacie skarbowej. Natomiast par. 63 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 63 poz. 253/ zwalnia od opłaty skarbowej sprzedaż papierów wartościowych podmiotom prowadzącym przedsiębiorstwa maklerskie, których definicję można wynieść z przepisów ustawy z dnia 22 marca 1991 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (...) /Dz.U. nr 35 poz. 155 ze zm./.

W rozumieniu tej ustawy za przedsiębiorstwo maklerskie należy uznać jednostkę posiadającą stosowne zezwolenie Komisji Papierów Wartościowych, nie prowadzącą działalności w innej dziedzinie aniżeli działalność maklerska i zatrudniającą przy czynnościach maklerskich osoby posiadające uprawnienia maklerskie. Fakt wykonywania przez P. T. F. czynności maklerskich nie jest tożsamym z prowadzeniem przedsiębiorstwa maklerskiego, a tym samym nie podlega zwolnienia od opłaty skarbowej.

Za bezzasadny uznano też pogląd, że umowa sprzedaży obligacji zawarta po wejściu w życie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym korzysta ze zwolnienia określonego w art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o opłacie skarbowej, gdyż została zawarta przez podatników podatku VAT.

Przepis ten wyłącza obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej w odniesieniu do podatników, o których mowa w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, umów sprzedaży objętych zwolnieniem na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, a także umów sprzedaży zawieranych przez podatników, o których mowa w art. 14 ustawy o VAT, w zakresie czynności zwolnionych od podatku.

Prawa majątkowe, w tym obligacje, nie są towarem w rozumieniu ustawy o VAT i ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, a zatem podlega opłacie skarbowej.

Za pozbawione podstaw prawnych uznano również żądanie aby transakcja sprzedaży obligacji korzystała ze zwolnienia od opłaty skarbowej jako sprzedaż bonów skarbowych emitowanych przez Ministra Finansów.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję pełnomocnik Wacława S. wniósł o jej uchylenie zarzucając naruszenie prawa materialnego, a w szczególności art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej. Zdaniem strony skarżącej Izba Skarbowa błędnie utożsamia obligację z prawem majątkowym podczas gdy jest ona rzeczy ruchomą inkorporującą prawo majątkowe. Jako rzeczy ruchome obligacje podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a w konsekwencji zwolnieniu od opłaty skarbowej na podstawie art. 3 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej w przypadku gdy umowa sprzedaży została zawarta między podatnikiem VAT.

Stanowisko Izby Skarbowej w sprawie jest wyjątkiem od niekwestionowanej reguły, że sprzedaż obligacji skarbu państwa nie podlega opłacie skarbowej /w tej kwestii strona skarżąca wniosła o zwrócenie się do Ministra Finansów o podanie na jakiej podstawie prawnej zwolniona od opłaty skarbowej jest sprzedaż przez PKO S. A. oraz inne banki osobom fizycznym obligacji skarbowych w latach 1994-1997/.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Trafne jest stanowisko organów podatkowych, że obligacje nie są towarem w rozumieniu przepisu art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Przez towary powołana ustawa nakazuje rozumieć bowiem rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności, określonych w art. 2 tej ustawy, które wymienione są w klasyfikacjach wydawanych na podstawie papierów o statystyce Państwowej. Nie są zatem towarami licencje, prawa autorskie, znaki towarowe, patenty, wzory użytkowe i obligacje itp., a ich sprzedaż nie podlega podatkowi od towarów i usług.

W tej zaś sytuacji od sprzedaży obligacji nie miało zastosowanie zwolnienie określone w art. 3 ust. 1 pkt 5 powołanej wcześniej ustawy o opłacie skarbowej, dotyczące umów sprzedaży zawieranych przez podatników, o których mowa w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a więc osób, które w sposób częstotliwy wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2 ustawy o VAT.

Skoro bowiem sprzedaż obligacji nie będących towarem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. nie podlegała podatkowi od towarów i usług to organy podatkowe zasadnie pojęły, że umowa taka podlega opłacie skarbowej, jako nie objęta przedmiotowo-podmiotowym zwolnieniem z art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej.

Podniesiona zaś w skardze okoliczność nie pobierania opłaty skarbowej przy sprzedaży obligacji skarbowych przez PKO SA. i inne banki nie może mieć wpływu na ocenę legalności zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej w W., skoro niewątpliwe jest, że zarzut ten sformułowano na tle oceny innego, niż w rozpatrywanej sprawie, prawo-podatkowego stanu faktycznego.

Mając to na uwadze, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ należało orzec, jak sentencji.