Uzasadnienie
Małżonkowie Zofia i Bolesław S. złożyli w Urzędzie Skarbowym w G. zeznanie o wspólnych dochodach małżonków za rok 1992 PIT-31, w którym wykazali odliczenie od dochodu m.in. kwoty 95.361.200 zł jako wydatki mieszkaniowe.
W toku weryfikacji złożonego zeznania podatkowego w zakresie wykazanej przez podatników ulgi mieszkaniowej ustalono, że wykazane wydatki mieszkaniowe zostały poniesione na budowę przez małżonków S. domu dla małżonków A. na ich działce. W postępowaniu wyjaśniającym małżonkowie S. przedstawili protokół z posiedzenia Społecznej Komisji Pojednawczej z dnia 19.11.1990 r. pomiędzy nimi a małżonkami A. z którego wynika, że na podstawie tego pojednania małżonkowie S. zobowiązali się do wybudowania na działce wskazanej przez małżonków A. budynku mieszkalnego i budynków gospodarczych o kubaturze stanowiącej połowę kubatury budynku będącego własnością stron, ewentualnie - po uzgodnieniu - małżonkowie S. dokonają na rzecz drugiej strony spłaty równowartości połowy budynku mieszkalnego. Po wybudowaniu budynków gospodarczych i zaawansowaniu budowy w 75 procent budynku mieszkalnego małżonkowie A. zobowiązują się do przeniesienia inwentarza żywego oraz wszystkich nieruchomości towarzyszących ich gospodarstwu na swoją działkę.
Na podstawie tego protokołu wydane pozwolenie na budowę budynku dla małżonków A. Według złożonego w Urzędzie Skarbowym oświadczenia koszty realizacji budowy obciążyły małżonków S., a w wyniku rozliczenia tej inwestycji przyjęli oni na własność połowę budynku mieszkalnego znajdującego się na ich działce.
Decyzją z dnia 17.02.1994 r. Urząd Skarbowy w G. ustalił dla małżonków S. podatek dochodowy za 1992 r. w kwocie 51.230.000 zł przy nie odliczeniu od dochodu wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego.
Podatek określony w decyzji jest większy od wynikającego z zeznania o kwotę 27.994.000 zł.
Nie uwzględnienie wykazanych wydatków na budowę Urząd Skarbowy uzasadnił treścią art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego odliczeniu podlegają wydatki poniesione w roku podatkowym na cele mieszkaniowe podatnika m.in. na budowę domu mieszkalnego /lit. b/. Z przedłożonych dokumentów wynikało, że małżonkowie S. nie ponieśli wydatków na budowę własnego domu lecz na budowę budynku mieszkalnego dla małżonków A. W odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego Zofia i Bolesław S. zarzucili, że weryfikacji ich zeznania podatkowego Urząd Skarbowy dokonał pobieżnie, formalnie i w sposób ich krzywdzący. Sprawa ta jest nietypowa i wymaga indywidualnego rozpatrzenia oraz rozumnej interpretacji przepisów. Zdaniem podatników poniesione przez nich wydatki, potwierdzone imiennymi rachunkami, nie odbiegały od wymogów ustawy. W wyniku umowy zawartej z małżonkami A. realizowali swoje cele mieszkaniowe, przez powiększenie swojej powierzchni mieszkalnej, opuszczonej przez małżonków A. w zamian za wybudowanie dla nich budynku za własne środki.
Odwołujący się nadmienili, że inwestycję rozpoczęli w 1991 r. i wydatki z tego tytułu były uwzględnione przy rozliczeniu podatku wyrównawczego za rok 1991, stąd byli przekonani, że mają prawo do odliczeń wydatków mieszkaniowych w latach następnych.
Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego podtrzymując zawartą w niej ocenę poniesionych wydatków na cele mieszkaniowe na tle art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "b" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./. Również, zdaniem Izby Skarbowej, wydatki te poniesione zostały nie na własne cele mieszkaniowe podatników lecz na cele mieszkaniowe małżonków A. W skardze na decyzję Izby Skarbowej Zofia i Bolesław S. uznali tę decyzję za niezgodną z prawem zarzucając:
- - sprzeczność istotnych ustaleń Izby Skarbowej z materiałem dowodowym przez przyjęcie, że skarżący ponieśli wydatki nie na swoje cele mieszkaniowe lecz na cele mieszkaniowe małżonków A.; wyjaśnili, że w wyniku poniesionych wydatków przyjęli od małżonków A. ok. 70 m2 powierzchni mieszkalnej, stanowiącej 1/2 budynku wymagającego remontu kapitalnego,
- - brak dokładnego ustalenia i zapoznania się z istotnymi okolicznościami uzasadniającymi realizację ich celów mieszkaniowych.
Zdaniem skarżących interpretacja izby Skarbowej jest mało wnikliwa, pomijająca zawartą umowę w Urzędzie Gminy - "budując dla małżonków A. budowali dla siebie".
W konkluzji skargi skarżący wnieśli o zmianę decyzji Izby Skarbowej, która przy rzeczywistych, poniesionych przez nich wydatków mieszkaniowych "dla nich" jest sprzeczna z prawem i mocno krzywdząca.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest również treść wydanych w tej sprawie decyzji nie uzasadnia zarzutów skargi dotyczących wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Trudno zgodzić się z twierdzeniem, skarżących, że Izba Skarbowa pominęła umowę zawartą w Urzędzie Gminy. Właśnie ta umowa, a ściślej biorąc "pojednanie" zawarte w dniu 19.11.1990 r. było podstawą, w oparciu o którą skarżący wybudowali budynek mieszkalny dla małżonków A. i poniesione przez skarżących nakłady z tego tytułu stanowiły przedmiot oceny organów podatkowych z punktu widzenia przepisów o podatku dochodowym. W ocenie Sądu stan faktyczny sprawy ustalony przez organy podatkowe był oczywisty i nie wymagał dalszych wyjaśnień. W szczególności bez znaczenia były tu okoliczności, które uzasadniały podjęcie przez skarżących realizacji takiej właśnie inwestycji.
Faktem nie wymagającym dowodów jest, że skarżący ponieśli nakłady na budowę domu dla małżonków A. na ich działce uzyskując w zamian 1/2 powierzchni domu, znajdującego się na ich własnej działce. Oceny takiego stanu faktycznego dokonały organy podatkowe w świetle przepisu art. 26 ust. 5 pkt 5 lit. "b" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./.
Zdaniem Sądu ocena ta była prawidłowa. Przepis ten pozwala na odliczenie od dochodu wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe podatnika w tym przeznaczonych na budowę budynku mieszkalnego. Nie może być wątpliwości co do tego, że chodzi tu o budowę budynku mieszkalnego, który będzie służył zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie o budowę jakiegokolwiek budynku mieszkalnego, np. budowanego dla osób trzecich.
W sprawie niniejszej - jak ustalono to na rozprawie przed NSA - czynności podjęte w wyniku pojednania z dnia 19.11.1991 r. zmierzały w istocie do zniesienia współposiadania budynku pozostałego po ich rodzicach, a formą rozliczenia miały być nakłady inwestycyjne poniesione przez małżonków S. na wybudowanie domu dla małżonków A. lub dokonana na ich rzecz spłata pieniężna. W wyniku realizacji tych zobowiązań małżonkowie S. uzyskali dodatkową powierzchnię mieszkalną zwolnioną przez małżonków A. co jednak nie wypełniało dyspozycji art. 26 ust. 5 pkt 5 lit. "b" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., który dla skorzystania z ulgi mieszkaniowej wymaga, aby budynek wybudowany został na własne potrzeby mieszkaniowe podatnika.
Realizowanie celów mieszkaniowych w drodze uzyskania czy powiększenia powierzchni mieszkalnej może następować w wyniku różnorakich czynności faktycznych i prawnych, jednakże nie każde zaangażowanie przez podatnika środków na te cele uzasadnia skorzystanie przez niego z ulgi podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych, a dotyczy to jedynie takich stanów faktycznych, które mieszczą się w dyspozycji odpowiednich przepisów tej ustawy - w tym przypadku w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "b".