Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją została utrzymana w mocy decyzja urzędu skarbowego z 13 grudnia 1995 r., którą Elżbiecie G. określono zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992 r. w kwocie 368.736.000 starych zł. Wymiar podatku w kwocie wyższej od wynikającej z zeznania podatkowego /254.508.000 starych zł/ nastąpił na skutek nieuznania za koszty uzyskania przychodów następujących wydatków:
1/ związanych z inwestycją w obcym środku trwałym /budynku/ kosztów wykonania fasady /witryn sklepowych/, projektu technicznego witryny, sporządzenia dokumentu końcowego witryny i zakupu markizy - na łączną sumę 275.200.000 starych zł, 2/ zakupów drukarki, dysku do komputera i pamięci RAM - na sumę 10.370.000 starych zł, jako że podwyższały one wartość środka trwałego.
W odwołaniu od tej decyzji, poza kwestiami związanymi z jej doręczeniem, podatniczka zakwestionowała ustalenie, że wykonane przez nią prace stanowiły inwestycję. Szczegółowo opisując wykonane prace wyraziła pogląd, że był to remont, i to zalecony przez spółdzielnię mieszkaniową, od której wynajmuje lokal użytkowy. Przewidziane w projekcie architektonicznym zadaszenie zastąpiła, z uwagi na jego koszt i sprzeciw mieszkańców, markizą /okap pokryty folią/, która nie figuruje w "wykazie GUS" jako środek trwały. Natomiast drukarka jest urządzeniem autonomicznym. Zakup dysku twardego i RAM pamięci wiązał się z koniecznością wymiany uszkodzonych części komputera. Ten ostatni mógł być skreślony z ewidencji środków trwałych, podatniczka jednak wolała ten sprzęt naprawić. W tej sytuacji podatniczka nie zgodziła się z ustaleniem co do zawyżenia przez nią wysokości kosztów uzyskania przychodów.
Izba skarbowa wyjaśniła podatniczce przyczyny niedoręczenia jej oryginału decyzji /zaginął po wysłaniu/ stwierdzając, że interes podatniczki, z uwagi na deklaratoryjny charakter decyzji, nie został przez to naruszony. Na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe (...) /Dz.U. nr 30 poz. 130 ze zm./ organ odwoławczy wyjaśnił treść pojęcia "środek trwały", którym są także inwestycje w obcych środkach trwałych /par. 2 ust. 1 /.
Z decyzji z 11 czerwca 1992 r. wydanej przez urząd dzielnicy gminy jednoznacznie wynika, że pozwolenie na budowę uwzględniało przebudowę witryn w sklepie, a więc inwestycję podlegającą odpisom amortyzacyjnym. Łączna wartość przedmiotów zestawu komputerowego /drukarka, dysk, RAM pamięci/ przekraczała 5 tys. zł, co kwalifikowało je do środka trwałego.
W skardze na decyzję izby skarbowej podatniczka podniosła zarzuty naruszenia prawa procesowego, przez niezasięgnięcie opinii biegłego /art. 84 Kpa/ "w części dotyczącej odrzucenia z kosztów wydatków na zakup drukarki" oraz "niewskazanie podstaw prawnych i faktycznych", które spowodowały, że utrzymano w mocy "ewidentnie" wadliwą decyzję. Naruszono również par. 2 ust. 1 cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów "przez przyjęcie błędnej jego interpretacji". Ponadto rażąco naruszono art. 7 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych przez wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe "z naruszeniem terminu prekluzji".
Zdaniem skarżącej jej wydatki na wymianę witryny, "wymuszoną" decyzją administracyjną, nie mogły być uznane za inwestycję, gdyż cytowane rozporządzenie, tak jak i rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości, nie definiują pojęcia inwestycji, a zakres robót nie odpowiadał słownikowej definicji tego pojęcia. Podatniczka podtrzymała twierdzenie, że drukarka jest urządzeniem samodzielnym, a "cena nabycia nie kwalifikowała jej do środka trwałego".
Zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych został przez skarżącą /jej pełnomocnika/ uzasadniony następująco:
Jest niewątpliwe, że decyzja urzędu ma charakter "decyzji ustalającej". Dokonanie przez organ podatkowy ustaleń faktycznych i ocen prawnych (...) to właśnie nic innego, jak ustalenie istnienia zobowiązania podatkowego, a następnie jego wysokości".
Sugerując antydatowanie decyzji skarżąca wyraziła pogląd, że decyzja wiąże ją /art. 110 Kpa/ od dnia doręczenia, tj. od 3 czerwca 1996 r., i w tej sytuacji "decyzja dotycząca powstania zobowiązań podatkowych w 1992 r. została wydana z naruszeniem powołanej wyżej ustawy".
Izba skarbowa po zapoznaniu się z funkcjonowaniem drukarki doszła do wniosku, że jest to urządzenie autonomiczne, i w tej części uznała skargę za uzasadnioną, wnosząc o jej oddalenie w pozostałym zakresie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Ponieważ izba skarbowa uznała w części zasadność skargi, przyznając tym samym, że ocena charakteru zakwestionowanych urządzeń /drukarka, dysk, RAM pamięci/ dokonana w toku postępowania była błędna, nie zachodzi potrzeba ustosunkowania się przez Sąd do kwestii związanych z tymi przedmiotami /wydatkami na ich zakup/. Pozostaje zatem do rozważenia jedynie kwestia wydatków związanych z inwestycją, czy - jak twierdzi skarżąca - remontem nieruchomości, w której skarżąca wynajmuje lokal handlowy.
Podniesione w tym zakresie zarzuty skargi należy uznać za całkowicie chybione z następujących przyczyn. Kwestię, czy wykonane w budynku prace stanowiły inwestycję czy remont, jednoznacznie rozstrzyga treść pozwolenia na budowę /decyzja z 11 czerwca 1992 r./.
Organ podatkowy nie jest uprawniony do rozstrzygania problemów wchodzących w zakres prawa budowlanego /wówczas regulowała je ustawa z dnia 24 października 1974 r. - Prawo budowlane - Dz.U. nr 38 poz. 229 ze zm. i wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze/. Skoro - z przyczyn oczywistych - przepisy podatkowe i o rachunkowości nie zawierają normatywnych definicji pojęć "inwestycja" i "remont", należy posługiwać się nimi w znaczeniu, jakie nadają im przepisy budowlane. Zostały one zresztą wskazane w decyzji z 11 czerwca 1992 r.
Za - najoględniej rzecz ujmując nie odpowiadające rzeczywistości należy uznać twierdzenie o "wymuszeniu decyzją administracyjną" wymiany witryny. Decyzja, o której mowa, była adresowana nie do skarżącej, lecz do spółdzielni mieszkaniowej, która była inwestorem. Wykonania prac za spółdzielnię skarżąca podjęła się "w zamian za zrzeczenie się spółdzielni prawa wypowiedzenia umowy najmu przed upływem 10 lat".
Nie może być zatem najmniejszej wątpliwości, że chodziło o inwestycję skarżącej "w obcym środku trwałym", która na podstawie wskazanych przez organy podatkowe przepisów jest środkiem trwałym, podlegającym amortyzacji. Zawarta w końcowej części skargi definicja decyzji ustalającej /konstytutywnej/ zobowiązanie podatkowe nie była dotąd prezentowana w literaturze przedmiotu, a tym bardziej w orzecznictwie.
Z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które nakładają na podatnika obowiązek "samoobliczenia" i odprowadzenia podatku - w zw. z art. 5 ust. 2 obowiązującej w dacie wydania zaskarżonej decyzji ustawy o zobowiązaniach podatkowych wynikało w sposób oczywisty, że decyzja organu podatkowego określająca inną niż zeznana wysokość podatku /art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r./ była decyzją deklaratoryjną. Artykuł 7 ustawy o zobowiązaniach podatkowych takich decyzji nie dotyczył.
W takim wypadku miał zastosowanie 5-letni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 30 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skargę uwzględnił jedynie w części, dostosowując do tego rozstrzygnięcie w sprawie kosztów postępowania /art. 55 ust. 2 tej ustawy/.