Uzasadnienie
Dnia 19 maja 1994 r. Zbigniew K. sprowadził z Niemiec zakupiony na swoje nazwisko samochód ciężarowy marki Volkswagen, który następnie dnia 12 lipca 1994 r. sprzedał w O. obywatelom Rosji. W kilka dni później nowy właściciel wywiózł samochód do Rosji.
Decyzją z dnia 28 marca 1996 r. Urząd Skarbowy w O. wymierzył Zbigniewowi K. podatek importowy oraz podatek od towarów i usług od sprowadzonego z Niemiec samochodu. Podstawą prawną decyzji był art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 listopada 1993 r. o podatku importowym od towarów sprowadzanych lub nadsyłanych z zagranicy /Dz.U. nr 123 poz. 551 ze zm./ oraz art. 11a, 15 ust. 4 i art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.
Zbigniew K. odwołał się od decyzji Urzędu Skarbowego, podnosząc, że z decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w G. z dnia 2 czerwca 1995 r. wynika, iż w związku z wywiezieniem samochodu do Rosji nie powstał obowiązek zapłaty cła. Skoro tak, to nie powstał także obowiązek zapłaty podatku importowego i podatku od towarów i usług. Obowiązek zapłaty cła bowiem jest przesłanką powstania obowiązku zapłaty podatku. Taki wniosek autor odwołania wyprowadził z art. 4 ustawy o podatku importowym oraz z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.
Izba Skarbowa w (...) nie podzieliła argumentów odwołania i decyzją z dnia 30 sierpnia 1996 r. utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu swej decyzji podała, że Dyrektor Urzędu Celnego w G. w decyzji z dnia 2 czerwca 1995 r. nie stwierdził niewystępowania obowiązku zapłaty cła, lecz jedynie odstąpił od jego wymiaru. Sam obowiązek zapłaty cła wynika z art. 4 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 6 i art. 48 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312/. Z kolei podstawę do wymiaru podatku od towarów i usług Izba Skarbowa upatrywała w art. 2 ust. 2 w związku z art. 4 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, a podstawę do wymiaru podatku importowego - w art. 2 i 4 ustawy z dnia 25 listopada 1993 r. o podatku importowym od towarów sprowadzanych lub nadsyłanych z zagranicy /Dz.U. nr 123 poz. 551 ze zm./.
Zbigniew K. wniósł skargę na decyzję Izby Skarbowej, zarzucając jej naruszenie art. 4 ustawy o podatku importowym oraz art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Autor skargi podkreślił, że w decyzji Dyrektora Urzędu Celnego nie było mowy ani o zwolnieniu od cła, ani o zawieszeniu cła, ani - tym bardziej - o "odstąpieniu od wymiaru", jak określiła to Izba Skarbowa w oderwaniu od pojęć prawnych przyjętych przez ustawę. Decyzja organu celnego oznacza - zdaniem skarżącego - brak obowiązku zapłaty cła, co z kolei przesądza o braku podstaw do wymiaru podatku importowego oraz podatku od towarów i usług.
Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga jest bezzasadna.
Wprawdzie skarżący ma rację, gdy twierdzi, że w rozpatrywanej sprawie warunkiem sine qua non powstania obowiązku podatkowego w podatku importowym i w podatku od towarów i usług jest obowiązek zapłaty cła. Wynika to jednoznacznie z art. 4 ustawy z dnia 25 listopada 1993 r. o podatku importowym od towarów sprowadzanych lub nadsyłanych z zagranicy /Dz.U. nr 123 poz. 551 ze zm./ oraz z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Nie można jednak zgodzić się ze skarżącym, że w jego sprawie obowiązek zapłaty cła nie powstał. Pozorne trudności w interpretacji prawnej stwierdzonego stanu faktycznego są następstwem lakonicznych uzasadnień zawartych w decyzjach organów celnych. W szczególności Prezes Głównego Urzędu Ceł, uchylając w decyzji z dnia 22 maja 1995 r. decyzję organu I instancji wymierzającą cło, ograniczył się w uzasadnieniu do stwierdzenia, że konieczne jest wyjaśnienie, czy samochód został faktycznie wywieziony z polskiego obszaru celnego. To, jakie znaczenie okoliczność ta miałaby dla sprawy wymiaru cła, a w szczególności - z jakim konkretnie przepisem prawa celnego Prezes Głównego Urzędu Ceł wiązał ewentualne skutki tego faktu, nie zostało - niestety - w decyzji wyjaśnione.
Jeszcze większe wątpliwości budzi decyzja Dyrektora Urzędu Celnego w G. z dnia 2 czerwca 1995 r., stanowiąca wykonanie wytycznych Prezesa Głównego Urzędu Ceł. Organ pierwszej instancji, poza wymierzeniem tzw. opłaty manipulacyjnej dodatkowej, ograniczył się do stwierdzenia, że "(...) samochód ciężarowy m-ki VW nr (...) został wywieziony do Rosji przed dniem 17 lipca 1994 r. "Stwierdzenie to zawarto w części stanowiącej rozstrzygnięcie decyzji w rozumieniu art. 107 par. 1 Kpa. Jest to niezrozumiałe przede wszystkim z tego powodu, że obowiązujące przepisy prawne nie przewidują zakończenia sprawy o wymiar należności celnych w formie ustalenia faktu. Z kolei uzasadnienie decyzji nie wyjaśniło, jaki przepis prawa celnego pozwolił nie wymierzać cła Zbigniewowi K. Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że treść decyzji organów celnych nie pozwala jednoznacznie stwierdzić, czy w przekonaniu tych organów był obowiązek zapłaty cła, czy też nie. Wprawdzie w piśmie z dnia 22 lipca 1996 r. Dyrektor Urzędu Celnego w G. wyjaśnił Izbie Skarbowej w (...), że na Zbigniewie K. ciążył obowiązek zapłaty cła, a organ celny jedynie odstąpił od wymiaru tej należności (...), jednakże taka korespondencja nie może uzupełniać treści decyzji administracyjnej.
W tej sytuacji należy stwierdzić, że jeżeli z decyzji organów celnych nie wynika jednoznacznie obowiązek zapłaty cła, taki obowiązek lub jego brak ustalają samodzielnie organy podatkowe przy wymiarze podatku importowego oraz podatku od towarów i usług. To samo dotyczy ustalenia wartości celnej towarów, bez której nie byłoby możliwe ustalenie podstawy opodatkowania /art. 5 ust. 1 cytowanej ustawy z dnia 25 listopada 1993 r. o podatku importowym oraz art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym/.
W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe trafnie przyjęły, że zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 - Prawo celne /Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312 ze zm./ przywóz towarów z zagranicy podlegał cłu, a w sprawie Zbigniewa K. nie zachodziły wyjątki od tej zasady, określone w przepisach prawa. Do prawidłowych wywodów Izby Skarbowej można dodać, że w sprawie nie zachodził wyjątek przewidziany ani w art. 11, ani w art. 15 prawa celnego. Fakt zakupienia samochodu na swoje nazwisko w Niemczech, a następnie przeniesienie jego własności na rzecz obywatela Rosji wyklucza możliwość przyjęcia, że skarżący był jedynie przewoźnikiem, jak również że sprowadził towar do kraju jedynie czasowo.
Z tych względów skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.