Uzasadnienie
Zaskarżonymi decyzjami z dnia 31 lipca 1997 r. (...) Izba Skarbowa w W. uchyliła decyzje Urzędu Skarbowego W. z dnia 27 listopada 1996 r. (...) w częściach dotyczących ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres listopad-grudzień 1994 r. oraz styczeń-październik 1995 r. W uzasadnieniu decyzji podano, że w wymienionych wyżej latach skarżąca prowadziła działalność gospodarczą oraz działalność polegającą na wynajmie lokali użytkowych. Stwierdzono, że wszystkie czynności dokonywane przez podatniczkę w latach 1994 i 1995 podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle art. 2 ustawy dotyczącej tego podatku. Odpłatnym świadczeniem usług jest także wynajem lokali użytkowych. Czynność ta była wymieniona w obowiązującej w roku 1994 Klasyfikacji Usług jako usługa sklasyfikowana pod symbolem 74.102. Dlatego też dokonywana przez podatniczkę sprzedaż towarów i świadczenie usług najmu lokali użytkowych spowodowało, że przychody osiągnięte z tych obu źródeł podlegają zsumowaniu w celu ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług, jak również w celu stwierdzenia momentu powstania zobowiązania podatkowego w tym podatku z powodu osiągnięcia określonej kwoty obrotu, zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy. Podatniczka w 1994 r. z tytułu prowadzonej ewidencji handlowej oraz świadczenia usług najmu osiągnęła obrót w kwocie 1.580.496.000 st. zł.
Utraciła więc prawo do zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług z chwilą przekroczenia kwoty obrotu 1,2 mld st. zł w ciągu roku podatkowego. Opodatkowaniu podlegała zatem nadwyżka ponad tę kwotę. W 1995 r. podatniczka nie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, gdyż w 1994 r. jej obrót przekroczył łącznie 800 mln st. zł. Wynikało to z brzmienia art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Izba Skarbowa w W. stwierdziła, że nieuzasadniona jest argumentacja zawarta w odwołaniu co do osiągania przez nią przychodów z usług najmu jako osoba fizyczna a nie podmiot gospodarczy, przez co przychody z tego tytułu nie mogą być zsumowane z przychodami z działalności handlowej w celu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Izba Skarbowa w W. wskazała, że gdy czynność wymienioną w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wykonuje podatnik tego podatku /w tym przypadku osoba fizyczna/, to taka czynność podlega opodatkowaniu niezależnie od tego czy jest wykonywana w ramach prowadzonej działalności handlowej czy też nie.
Prowadzona przez podatniczkę ewidencja dla potrzeb zryczałtowanego podatku dochodowego oraz podatkowa księga przychodów i rozchodów, w sytuacji gdy dokonywana sprzedaż towarów i usług objęta była różnymi stawkami podatku od towarów i usług, nie może spełniać wymogów ewidencji prowadzonej dla celów tego podatku. Naruszenie tych wymogów skutkuje ustalenie podatku od towarów i usług według stawki 22 procent oraz podwyższenie go o kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego, stosownie do przepisów art. 27 ust. 4-6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 21 listopada 1996 r. /Dz.U. nr 137 poz. 640/. Izba Skarbowa w W. uznała, że w świetle powołanych przepisów prawa zasadnym było ustalenie kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 30 procent zaniżenia zobowiązania podatkowego za dany miesiąc.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca wnosiła o uchylenie wymienionych decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia 31 lipca 1997 r. jako niezgodnych z prawem. Podnosiła, że w 1994 r. wynajęła pawilon handlowy od Spółdzielni Mieszkaniowej. Zawarta umowa zezwalała jej na podnajmowanie powierzchni handlowej pawilonu osobom trzecim. Przed podjęciem działalności skonsultowała się z Urzędem Skarbowym. Poinformowano ją, że zwolnienie podmiotowe w zakresie podatku od towarów i usług dotyczy sprzedaży towarów a nie dotyczy przychodu uzyskiwanego z tytułu podnajmu. Dochód z podnajmu - zdaniem pracownika Urzędu Skarbowego - uzyskiwany jest przez osobę fizyczną a nie podmiot gospodarczy i jako taki nie jest kumulowany dla potrzeb tego podatku z przychodami z działalności gospodarczej.
W związku z tym skarżąca stwierdziła, że została błędnie poinformowana co do obowiązującego stanu prawnego w zakresie podatku od towarów i usług. Obecnie musi ponosić finansowe konsekwencje działania w dobrej wierze. Skarżąca wywodziła, że organ odwoławczy wiedział o fakcie wprowadzenia jej w błąd przez pracownika organu podatkowego, jednakże nie wzięła tego faktu pod uwagę rozpatrując odwołanie.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wnosiła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach. Podnoszono nadto, że w odwołaniach w sprawach niniejszych skarżąca nie podnosiła okoliczności błędnej informacji. Odnosiła się tylko merytorycznie do ustaleń dokonanych przez organ podatkowy I instancji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Dokonując kontroli zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności /art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. Sąd nie stwierdził, aby zawierały one wady uzasadniające ich wzruszenie w świetle art. 22 cytowanej ustawy.
Zgodnie z przepisem art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz inne czynności wymienione w ust. 2 i 3 tego artykułu. Brzmienie omawianego przepisu nie wskazuje na to, aby obowiązek podatkowy w omawianym podatku łączył się z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Nie ma zatem istotnego znaczenia w sprawie fakt zawarcia przez skarżącą, jako osoba fizyczna, umowy najmu pawilonu handlowego położonego w W. Natomiast rozstrzygają o kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług umów podnajmu wymienionego pawilonu okoliczności, w jakich usługi te świadczone były przez skarżącą. Mówi się o nich w art. 5 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, stwierdzając, aby stać się podatnikiem podatku od towarów i usług należy między innymi we własnym imieniu i na własny rachunek wykonywać czynności, o których mowa w art. 2 cytowanej ustawy /a więc i najem/ w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo.
Zdaniem Sądu materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy świadczy o tym, że z takim zamiarem skarżąca świadczyła usługi w zakresie podnajmu pomieszczeń użytkowych. Wynika to z treści par. 6 ust. 3 umowy z dnia 10 marca 1994 r. zawartej przez skarżącą ze Spółdzielnią Mieszkaniową, w którym strony umowy przewidziały możliwość podnajmu części pawilonu osobom trzecim za zgodą Spółdzielni. Nadto na zamiar wykonywania przez skarżącą usług podnajmu w sposób częstotliwy wskazują znajdujące się w aktach podatkowych umowy z 6 podmiotami na podnajęcie pomieszczeń w pawilonie. Wskazać przy tym trzeba, że w 1994 r. obrót skarżącej ze świadczenia usług podnajmu przewyższał kwoty uzyskane przez nią z działalności handlowej. Wynosił on odpowiednio 923.836.371 zł /podnajem/ oraz 657.160.000 st. zł /handel/ /vide protokół str. 3 akt/. W tej sytuacji nie można uznać ustaleń dokonanych w omawianym zakresie przez organy podatkowe za dowolne. Należy przy tym wskazać, że na kwestię warunków w jakich wykonywane są czynności, o których mowa w art. 2 ustawy, wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 czerwca 1997 r. III SA 450/96 /ONSA 1998 Nr 1 poz. 34/. Ustalenia powyższe prowadzą do wniosku, że organy podatkowe zasadnie potraktowały łącznie przychody uzyskane przez skarżącą z działalności handlowej oraz ze świadczenia usług podnajmu. Skoro więc suma obrotów uzyskanych z obu tytułów przez skarżącą w 1994 r. przekraczała kwotę obrotu zwolnioną od podatku podmiotowo, to z tą chwilą stała się ona podatnikiem zobowiązanym do składania comiesięcznych deklaracji podatkowych /VAT-7/, do odprowadzania podatku na rachunkach właściwego urzędu skarbowego, a także do prowadzenia ewidencji przewidzianej w art. 27 cytowanej ustawy. Nie wpisanie do ewidencji obrotów uzyskanych z tytułu umów podnajmu prowadziło do naruszenia obowiązków ewidencyjnych określonych ustawą, a także do ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości wynikającej z zaskarżonych decyzji.
W oparciu o zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy, a w szczególności odwołania złożonego przez skarżącą w toku postępowania wymiarowego, należy stwierdzić, że zarzut błędnego poinformowania skarżącej o jej obowiązkach w zakresie podatku od umów podnajmu, pojawił się dopiero w skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Okoliczność, że był on podnoszony w toku postępowania dotyczącego zastosowania w stosunku do skarżącej ulg w spłacie zaległości podatkowych, nie może mieć istotnego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy niniejszej. Głównymi bowiem przesłankami dla oceny legalności decyzji podjętej w postępowaniu wymiarowym ma zasadność prawną i prawidłowość rachunkową podjętej decyzji. W sprawie niniejszej wadliwości tym zakresie Sąd nie stwierdził. Był zatem zobowiązany do oddalenia skargi po myśli art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.