Uzasadnienie
Jarosław K. w okresie 1996-1998 r. był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jako właściciel zakładu Usług Remontowo-Budowlanych "A.-D.". Pismem z dnia 15 lutego 1999 r. tenże Jarosław K. zwrócił się do Urzędu Skarbowego w M. o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT za 1996, 1997 i 1998 r. w łącznej kwocie 35.130,50 zł wywodząc, iż w okresie od maja 1996 r. do sierpnia 1998 r. w rzeczywistości nie wykonał czynności wymienionych w wystawionych przez niego dokumentach sprzedaży dla swego pracodawcy Adama S. prowadzącego firmę "A.". Wnioskodawca powołał się przy tym na wynik kontroli przeprowadzonej przez inspektora UKS w przedsiębiorstwie "A.".
Urząd Skarbowy w M. decyzją z dnia 10 marca 1999 r. odmówił stwierdzenia żądanej nadpłaty, albowiem przepis art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług upoważniał go do podjęcia powyższego rozstrzygnięcia. Izba Skarbowa w W. nie podzieliła argumentów odwołania i decyzją z dnia 2 czerwca 1999 r. utrzymała w mocy decyzję organu I instancji.
Izba Skarbowa stwierdziła, że art. 33 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury lub rachunku uproszczonego wykazujących kwotę podatku od towarów i usług. Obowiązek podatkowy ma w tym przypadku postać swoistej sankcji, która polega na tym, że każdy wystawca tzw. pustej faktury musi się liczyć z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku.
Izba Skarbowa nie podzieliła argumentów odwołania, że czynności wymienione w zakwestionowanych fakturach nie były przedmiotem prawnie skutecznej umowy /art. 83 par. 1 Kc/ i zostały wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.
Izba Skarbowa wyjaśniła przy tym, że ustawodawca w art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT wyłączył z zakresu stosowania przepisów ustawy te czynności, które nie mogą być prawnie chronionymi umowami, gdyż są one albo sprzeczne z zasadami współżycia społecznego, albo karalne. Umowy te nie odnoszą się do zaistniałych stanów faktycznych w sprawie.
W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Jarosław K. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, stawiając zarzut naruszenia prawa materialnego.
Skarżący wywodził w szczególności, iż wykładnia gramatyczna art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym pozwala na stwierdzenie, że warunkiem powstania obowiązku podatkowego na podstawie cytowanego przepisu jest zaistnienie sprzedaży. Toteż faktury wystawione w trybie powyższego przepisu wywołują skutki podatkowe tylko wówczas, gdy dokumentują faktycznie dokonane sprzedaże, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie.
Autor skargi wywodził ponadto, iż pozorność umów sprzedaży pociąga za sobą bezwzględną nieważność czynności prawnej z mocy samego prawa, albowiem w świetle art. 83 par. 1 Kc nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru, co istotnie miało miejsce w przypadku wystawionych przez niego faktur. W takim stanie rzeczy pozorne umowy sprzedaży nie mogą być uznane za sprzedaż w rozumieniu art. 33 ust. 1 ustawy.
Jarosław K. ponadto zwrócił uwagę na fakt, iż Urząd Skarbowy w M. przelewem z dnia 19 kwietnia 1999 r. dokonał zwrotu na jego rzecz podatku dochodowego za 1996 r. w kwocie 4.229,70 zł i za rok 1997 w kwocie 3.625,10 zł. Zwrot ten dotyczy podatku zapłaconego od pozornych umów sprzedaży.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.
Na rozprawie skarżący wyjaśnił, iż ów zwrot części podatku dochodowego został dokonany przez organ podatkowy w wyniku złożenia korekty zeznania podatkowego za lata 1996 i 1997.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna. Powołany w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji przepis art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ przewiduje, że w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę lub rachunek uproszczony, w którym wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty także wówczas, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo zostanie zwolniona od podatku.
Treść tego przepisu wskazuje, iż adresowany on jest zarówno do podatników podatku VAT jak i osób nie będących podatnikami tego podatku. W odróżnieniu bowiem od szeregu innych przepisów powołanej ustawy /np. art. 6 ust. 2, art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 19 ust. 1/ przepis ten nie odwołuje się do pojęcia "podatnika", lecz operuje pojęciem szerszym: "osoby prawnej, jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej lub osoby fizycznej", wystawiającej fakturę VAT lub rachunek uproszczony.
Słusznie zauważa Izba Skarbowa, iż celem regulacji zawartej w analizowanym przepisie było zapobieżenie możliwym przypadkom wystawiania tzw. "pustych faktur" nie obrazujących rzeczywistego obrotu. Jak to bowiem wynika z brzmienia art. 33 ust. 1 ustawy o VAT, ustanowiona została w nim zasada obowiązku zapłaty podatku także wtedy, kiedy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku.
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęto tezę, iż cytowany wyżej przepis przewiduje przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego wskutek samego faktu wystawienia faktury czy rachunku uproszczonego wykazującego kwotę podatku od towarów i usług. W orzecznictwie sądowym przyjęto, że przepis ów ma charakter samoistny w tym znaczeniu, że obowiązek podatkowy jest związany z samym faktem wystawienia faktury czy rachunku uproszczonego wykazującego należny podatek od towarów i usług. Wystawienie faktury jest bowiem samoistną czynnością rodzącą publicznoprawny obowiązek zapłaty wykazanego w niej podatku.
W orzecznictwie sądowym podkreśla się również, iż przepis art. 33 ust. 1 ustawy dotyczy wyłączenia obowiązku wystawcy faktury i pozostaje bez wpływu na prawa i obowiązki nabywcy przedmiotu sprzedaży, gdyby się okazało, że deklarowany obrót w rzeczywistości nie miał miejsca.
Zwrócić należy ponadto uwagę, iż przedmiotem kontroli sądowej jest zagadnienie prawnopodatkowych skutków wystawienia faktury w zakresie objętym dyspozycją art. 33 ust. 1 ustawy o VAT. Dlatego też nie mogło mieć wpływu na rozstrzygnięcie skargi twierdzenie skarżącego, że inaczej on został potraktowany na gruncie ustawy o podatku dochodowym.
Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.