Uzasadnienie
Anna R. pracowała na stanowisku Doradcy Prezesa Zarządu Polskiego Banku Inwestycyjnego i w związku z rozwiązaniem umowy o pracę otrzymała odszkodowanie pieniężne w wysokości 13-krotnego wynagrodzenia. Z tego tytułu płatnik pobrał w dniu 3 października 1997 r. zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Dnia 6 listopada 1997 r., a zatem po upływie terminu z art. 175 Kpa, Anna R. wniosła o zwrot zaliczki w kwocie 14.515,20 zł, prezentując pogląd, że z mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ kwota odszkodowania wolna jest od podatku, a płatnik pobrał zaliczkę bezzasadnie.
Decyzją z dnia 1 grudnia 1997 r., wydaną na podstawie art. 175 Kpa, Urząd Skarbowy W.-T. odmówił zwrotu zaliczki, z uwagi na fakt, że - jego zdaniem - otrzymane przez podatniczkę świadczenie nie miało charakteru odszkodowania. Pogląd ten podzieliła Izba Skarbowa w W., która utrzymała zaskarżoną decyzję w dniu 3 marca 1998 r.
Mając na względzie przytoczone wyżej stanowisko organów podatkowych, Anna R. w zeznaniu rocznym za 1997 r. uwzględniła podatek od spornego świadczenia. W okresie późniejszym jednak wystąpiła dnia 26 listopada 1998 r. o zmianę decyzji w przedmiocie odmowy zwrotu zaliczki, powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 września 1998 r. /III SA 2391/98/ w sprawie innego pracownika Polskiego Banku Inwestycyjnego.
Decyzją z dnia 29 grudnia 1998 r. Izba Skarbowa w W., na podstawie art. 253 Ordynacji podatkowej, uchyliła swoją decyzję z dnia 3 marca 1998 r. i stwierdziła nieistnienie obowiązku podatkowego w odniesieniu do odszkodowania, otrzymanego przez Annę R. W uzasadnieniu podała, że po ponownej analizie materiału dowodowego doszła do wniosku, iż zachodziło w sprawie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Izba Skarbowa nie wyeliminowała z obrotu decyzji Urzędu Skarbowego W.-T. z dnia 1 grudnia 1997 r.
Z kolei dnia 26 stycznia 1999 r. Urząd Skarbowy W.-T. wydał na podstawie art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej decyzję określającą, w której nie uznał odliczenia od dochodu renty, ustanowionej przez podatniczkę na rzecz innej osoby, ale ze względu na zwolnienie od podatku odszkodowania stwierdził, że Anna R. posiada nadpłatę w podatku dochodowym za 1997 r. w kwocie 18.638,40 zł.
Pismem z dnia 15 lutego 1999 r. podatniczka wystąpiła o uzupełnienie decyzji, poprzez podanie daty powstania nadpłaty i jej oprocentowanie. Dnia 3 marca 1999 r. Urząd Skarbowy W.-T. uzupełnił swoją decyzję z dnia 26 stycznia 1999 r., stwierdzając, że nadpłata powstała dnia 28 kwietnia 1998 r. oraz przyznając podatniczce oprocentowanie za okres od wymienionej wyżej daty do dnia zwrotu nadpłaty, który to zwrot nastąpił dnia 5 lutego 1999 r.
Urząd Skarbowy wyraził pogląd, że nadpłata nie mogła powstać w dniu pobrania zaliczki przez płatnika, gdyż żądanie uznania nieistnienia obowiązku podatkowego podatniczka złożyła po upływie terminu z art. 175 Kpa.
Jako podstawę prawną decyzji organ pierwszej instancji powołał - obok art. 213 par. 2 Ordynacji podatkowej - także artykuły 74 par. 2 pkt 1 oraz 77 par. 1 i par. 2 pkt 3 tejże Ordynacji.
Po rozpoznaniu odwołania podatniczki, Izba Skarbowa w W. w dniu 9 czerwca 1999 r. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Aprobując stanowisko organu pierwszej instancji dodała, że w sprawie miały zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej, a nie ustawy o zobowiązaniach podatkowych, gdyż napłata powstała w 1998 r.
Anna R. wniosła skargę na decyzję Izby Skarbowej, prezentując pogląd, że nadpłata powstała w dniu pobrania nienależnego podatku przez płatnika.
Zdaniem skarżącej, upływ terminu z art. 175 Kpa nie miał znaczenia, skoro odmawiając początkowo zwrotu zaliczki, organy podatkowe powołały się na względy merytoryczne, a nie formalne. Skarżąca podniosła, że decyzja, wydana na podstawie art. 253 Ordynacji podatkowej "weszła" na miejsce decyzji uchylonej. Dodała, iż już w marcu 1998 r. była możliwość - przy prawidłowej interpretacji obowiązujących przepisów - wydania decyzji, stwierdzającej nadpłatę. Nie można zatem twierdzić, że nadpłata powstała z dniem złożenia zeznania rocznego. Według skarżącej, nadpłata powstała w październiku 1997 r. i do jej oprocentowania miał zastosowanie art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./.
Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna.
Zarówno pod rządem art. 29 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./, jak i pod rządem art. 74 par. 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, dniem powstania nadpłaty dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych był i jest dzień złożenia zeznania rocznego. Użyty w art. 29 ust. 2 pierwszej z wymienionych ustaw termin "w szczególności" oznacza wprawdzie, że przepis ten zawiera wyliczenie niewyczerpujące, ale wobec jednoznacznego wymienienia podatku dochodowego od osób fizycznych, jest oczywiste, że możliwość powstania nadpłaty w innej chwili niż dzień złożenia zeznania rocznego, nie dotyczy tego podatku. Skoro zeznanie roczne złożono w 1998 r., nadpłata powstała właśnie w tym roku i do jej oprocentowania zastosowanie miały przepisy Ordynacji podatkowej, trafnie wskazane przez organy obu instancji. W świetle przytoczonych przepisów nie ma znaczenia, czy skarżąca wystąpiła o zwrot zaliczki w trybie określonym w art. 175 Kpa i czy zachowała termin z tego przepisu.
Naczelny Sąd Administracyjny zauważa natomiast, że decyzja Izby Skarbowej w W. z dnia 29 grudnia 1998 r. zawiera wadliwe uzasadnienie. Rozpatrując sprawę w trybie art. 253 Ordynacji podatkowej, Izbie Skarbowej nie wolno było dokonywać "ponownej analizy materiału dowodowego", gdyż jej wcześniejsza decyzja z dnia 3 marca 1998 r. była już ostateczna. Zgodnie z art. 127 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne, w związku z czym tryb z art. 253 tejże Ordynacji nie może służyć uruchamianiu trzeciej i czwartej instancji.
Badając sprawę pod kątem przesłanki "interesu publicznego" lub "ważnego interesu podatnika", Izba władna była stwierdzić na przykład, że orzecznictwo w sprawach odszkodowań nie jest jednolite, a interes podatnika wymagał, aby Anna R. nie została potraktowana gorzej niż inne osoby, które otrzymały świadczenie w związku z utratą pracy. Nie wolno było natomiast Izbie Skarbowej zmieniać ustaleń wynikających z materiału dowodowego, ani dokonywać odmiennej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W trybie z art. 253 Ordynacji podatkowej można wprawdzie uchylać decyzje wadliwe i niewadliwe, ale tryb ten nie służy do naprawiania wadliwości decyzji.
Z tego punktu widzenia wydanie decyzji z dnia 29 grudnia 1998 r. nie było okolicznością świadczącą, że nadpłata powstała w momencie pobrania zaliczki.
Mając na uwadze powyższe względy Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.