Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 18 lutego 1997 r., III SA 1607/95

Teza

Umowa użyczenia nie stanowi podstawy do uwzględnienia jako kosztu uzyskania przychodu wydatków poniesionych na remont lokalu. W myśl art. 713 Kc - na skarżącym ciąży obowiązek ponoszenia zwykłych kosztów utrzymania lokalu. Natomiast w przypadku poniesienia innych wydatków lub nakładów na lokal, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia i roszczenia z tego tytułu podlegają kognicji sądów powszechnych.

Uzasadnienie

Pierwszy Urząd Skarbowy W. decyzją z dnia 26 marca 1995 ustalił Markowi S. dochód za rok 1992 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w łącznej kwocie 1.596.950 zł /przed denominacją/ przy zeznanej stracie 32.930.000 zł. Za podstawę do ustalenia dochodu przyjęto obrót, według zeznania Marka S. w kwocie 227.040.000 zł oraz koszty uzyskania przychodu w wysokości 225.443.050 zł. Organ podatkowy nie uznał wydatków w kwocie 33.000.000 zł poniesionych na remont lokalu /warsztatu/ będącego własnością Jana R. z uwagi na brak umowy najmu.

W odwołaniu Marek S. wnosił o uchylenie przedmiotowej decyzji i uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodu kwoty 33.000.000 zł /przed denominacją/ poniesionego na remont lokalu, który wprawdzie nie jest jego własnością, jednakże w związku z zawartym porozumieniem, jakie zawarł z właścicielem budynku - Janem R. i oświadczeniem z dnia 5 maja 1984 r. - miał obowiązek utrzymać w należytym stanie w zamian za użytkowanie lokalu. Do tych kosztów eksploatacji należały: adaptacja obiektu do potrzeb produkcji tj. przeróbki budowlane, instalacji elektrycznej, wentylacyjnej, wodnej, grzewczej, bieżące naprawy i konserwacje, opłaty za energię elektryczną i gaz, podatek od powierzchni warsztatowej.

Izba Skarbowa w W. z dnia 28 września 1995 r. na mocy art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa w zw. z art. 127 par. 2 Kpa utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu stwierdziła, iż w księdze przychodów i rozchodów za rok 1992 odwołujący zaksięgował pod poz. 77 wydatki w kwocie 9.000.000 zł i pod poz. 176 w kwocie 24.000.000 zł określając rodzaj wydatku jako koszt najmu warsztatu, natomiast w wyjaśnieniu do zeznania i w odwołaniu oświadczył, że kwoty powyższe były wydatkowane na remont budynku.

Dochodzone wydatki, zdaniem Izby Skarbowej, nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu, gdyż odwołujący się nie zawarł i nie zarejestrował umowy najmu lokalu użytkowego, która określałaby sprawę ponoszenia przez odwołującego wydatków.

W skardze złożonej do Sądu Marek S. wnosił o określenie przez Sąd, iż kwota 33 mln zł /przed denominacją/ stanowi koszty uzyskania przychodu. W uzasadnieniu powoływał się na porozumienie zawarte w 1984 r. z właścicielem lokalu Janem R. oraz oświadczenie złożone na piśmie w Urzędzie Miasta i Gminy w Ł., z których to dokumentów jednoznacznie wynika, iż ponosi on wydatki związane z eksploatacją lokalu użytkowego w zamian za użytkowanie tegoż lokalu. W dalszej części uzasadnienia skarżący wymienił prace, które wykonał w 1992 r. i koszty, jakie poniósł w związku z utrzymaniem powyższego lokalu.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosiła o jej oddalenie podając w uzasadnieniu, iż porozumienie stron i oświadczenie złożone przez Jana R. w Urzędzie Miasta i Gminy na okoliczność wykonywania przez skarżącego rzemiosła nie stanowi podstawy do uwzględnienia jako kosztu uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez skarżącego. Zdaniem Izby, tylko umowa najmu lokalu użytkowego prawidłowo zarejestrowana mogłaby stanowić zasadniczy dowód w sprawie. Ponadto oświadczyła, że koszty poniesione w 1992 r. przez skarżącego miały charakter remontu a nadto były to wydatki w świetle art. 23 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. - o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Problematyka kosztów uzyskania przychodów ma dla funkcjonowania każdego podatku dochodowego podstawowe znaczenie. Możliwość zaliczania określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wpływa bezpośrednio na wysokość dochodu będącego podstawą opodatkowania i w konsekwencji na wysokość należnego podatku. Z tego też względu przepisy dotyczące kosztów uzyskania przychodów są z reguły bardzo rozbudowane i mają charakter bardzo szczegółowy i kazuistyczny. Przechodząc do meritum sprawy stwierdzić należy, iż stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ - kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.

23. Stosownie do art. 23 pkt 4 cyt. ustawy - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę zobowiązań, w tym pożyczek, oraz na umorzenie kapitałów pozostających w związku z utworzeniem /nabyciem/, powiększeniem lub ulepszeniem źródła przychodu.

Skarżący Marek S. wnosił o uznanie za koszty uzyskania przychodów wydatków w kwocie 33.000.000 /przed denominacją/ poniesionych w związku z remontem i modernizacją lokalu, w którym prowadził działalność gospodarczą. Przedmiotowy lokal stanowi własność Jana R. Stosownie do umowy z dnia 5 maja 1984 r. /nazwanej "porozumieniem"/ skarżący korzystał z lokalu na zasadzie użyczenia.

Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy /art. 710 Kc/.

W świetle wyżej cytowanych przepisów, umowa użyczenia, na podstawie której skarżący bezpłatnie korzystał z lokalu, nie stanowi podstawy do uwzględnienia jako kosztu uzyskania przychodu wydatków poniesionych na remont lokalu. W myśl art. 713 Kc - na skarżącym ciąży obowiązek ponoszenia zwykłych kosztów utrzymania użyczonego lokalu. Natomiast w przypadku poniesienia innych wydatków lub nakładów na lokal, stosuje się odpowiednie przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia /art. 752-757 Kc/ i roszczenia z tego tytułu podlegają kognicji Sądów powszechnych.