Uzasadnienie
W dniu 8.07.1997 r. przed Notariuszem Waldemarem L. prowadzącym Kancelarię Notarialną w W. odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki pod firmą "API" Spółka z o.o. z siedzibą w W. Przedmiotem obrad było m.in. podwyższenie kapitału zakładowego Spółki o kwotę 250.000 zł tj. do wysokości 600.000 zł poprzez utworzenie nowych udziałów, co wynika z treści protokołu sporządzonego przez Notariusza - akt notarialny (...).
Od podwyższenia kapitału zakładowego Notariusz nie pobrał opłaty skarbowej. Pierwszy Urząd Skarbowy W.-Ś. po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego decyzją z dnia 10.02.2000 r. (...), (...) obciążył odpowiedzialnością podatkową płatnika określając należną opłatę skarbową w wysokości 250 zł plus odsetki za zwłokę.
Od decyzji Urzędu strona wniosła odwołanie. Żądając uchylenia decyzji i umorzenia postępowania argumentowała, że przedmiotowa czynność nie powoduje powstania obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej, gdyż podwyższenie kapitału zakładowego Spółki nie stanowiło zmiany umowy spółki. Twierdzenie to wywodziła z treścią art. 1 ust. 2 w związku z art. 1 ust. 1 ustawy o opłacie skarbowej.
Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia 26.05.2000 r. (...) utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję nie znajdując podstaw do jej uchylenia. W uzasadnieniu decyzji podała, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "e" ustawy o opłacie skarbowej obowiązkowi uiszczenia opłaty skarbowej podlegają umowy spółki, a zgodnie z art. 1 ust. 2 tej ustawy - opłacie podlegają również zmiany umowy, jeżeli powodują podwyższenie podstawy obliczenia opłaty.
W świetle przepisów Kodeksu handlowego, podwyższenie kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może nastąpić w dwojaki sposób:
1/ w drodze zmiany umowy spółki, 2/ na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki poprzez podjęcie uchwały przez uprawniony organ spółki, co miało miejsce w rozpatrywanej sprawie.
Na gruncie powołanych przepisów ustawy o opłacie skarbowej, podwyższenie kapitału zakładowego spółki w każdej sytuacji powoduje powstanie obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej, różna jest tylko podstawa prawna w zależności od sposobu jego podwyższenia. W niniejszej sprawie podwyższenie kapitału zakładowego nastąpiło bez konieczności zmiany umowy Spółki, zatem podstawą prawną jest art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "e" ustawy. W skardze na powyższą decyzję Waldemar L. zarzucił naruszenie art. 1 ust. 2 w związku z art. 1 ust. 1 ustawy o opłacie skarbowej.
W uzasadnieniu skargi podał, że art. 1 ust. 1 ustawy o opłacie skarbowej enumeratywnie wymienia czynności cywilnoprawne podlegające tej opłacie /w tym umowę spółki/, zaś art. 1 ust. 2 powołanej ustawy rozszerza obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej na zmiany umów określonych w ust.
- Tak więc podwyższenie kapitału zakładowego nie będące zmianą umowy spółki z woli ustawodawcy nie podlega opłacie skarbowej.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna. W sprawie jest bezsporne, że umowa spółki z o.o. "API" zawiera zapis, że podwyższenie kapitału zakładowego nie stanowi zmiany umowy Spółki. Aktem notarialnym z dnia 8.07.1997 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki z o.o. "API" podwyższyło kapitał zakładowy Spółki o kwotę 250.000 zł do kwoty 600.000 zł. Podwyższenie kapitału nastąpiło w całości poprzez wniesienie gotówki i nie pobrano od niego opłaty skarbowej przywołując argumenty a contrario z art. 1 ust. 2 w związku z art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "e" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./. Zgodnie z tymi przepisami opłacie skarbowej podlegają zmiany umów spółki.
Przed przystąpieniem do analizy wskazanych wyżej przepisów należy podkreślić, że zgodnie z art. 255 par. 1 Kh, jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. Oznacza to, że skarżąca Spółka była władna podwyższyć kapitał zakładowy bez zmiany umowy Spółki. Nie oznacza to jednak, że od tak podwyższonego kapitału zakładowego notariusz będący płatnikiem nie był obowiązany pobrać opłaty skarbowej.
Zaprezentowana w skardze argumentacja prawna ma jedną istotną lukę albowiem nie uwzględnia treści całej ustawy o opłacie skarbowej, a w szczególności pomija treści art. 10 ust. 1 pkt 11 lit. "b", który stanowi, że podstawę obliczenia opłaty skarbowej od czynności cywilnoprawnych i dokumentów, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 3, stanowi przy umowie spółki: przy powiększeniu kapitału zakładowego - wartość wkładów /udziałów, akcji/ powiększających kapitał zakładowy. Jeżeli więc podstawą obliczenia opłaty skarbowej przy "umowie spółki" są również takie czynności, które mogą być konkretyzowane i realizowane bez potrzeby zmiany samej umowy spółki, to brak jest uzasadnienia prawnego do przyjęcia, że powiększenie kapitału zakładowego może być przedmiotem opłaty skarbowej, tylko w przypadku sporządzenia w stosownej formie zmiany takiej umowy. Pierwotna wielkość kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz jego zwiększenie, podlegają wpisowi do rejestru handlowego jako istotny wyznacznik stanu majątkowego spółki.
Sąd w składzie niniejszym w pełni podziela pogląd prawny zaprezentowany w wyroku NSA z dnia 25 kwietnia 1996 r., SA/Rz 168/95 /nie publ./, że unormowania zawarte w przepisach art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "e", ust. 2 i art. 10 ust. 1 pkt 11 lit. "b" ustawy o opłacie skarbowej, odnoszą się do sytuacji, kiedy zostaje dokonana czynność powodująca podwyższenie podstawy obliczenia opłaty skarbowej, bez względu na formę techniczno-prawną, w jakiej została dokonana, jeśli tylko jest zgodna z umową spółki /i obowiązującym prawem/ - w rozumieniu dopuszczalności dokonania takiej czynności. Jeżeli bowiem obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej jako obowiązek fiskalny związany jest z określonymi czynnościami podejmowanymi przez dany podmiot, bądź też z dokumentami potwierdzającymi istnienie określonych uprawnień lub zobowiązań, to powstaje on w związku z zaistnieniem tych zdarzeń i wobec tego brak jest racjonalnej podstawy w wykładni przepisów ustawy, iż związany on jest nie tylko z samym zdarzeniem, ale i z jego formą. Podwyższenie kapitału zakładowego jest zawsze realizacją umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, bez względu na to, czy następuje w drodze zmiany tej umowy, czy w drodze uchwały zgromadzenia wspólników mających do tego umocowanie w umowie spółki.
Podobne stanowisko, jakkolwiek w innych okolicznościach faktycznych zajął NSA w wyroku z dnia 17 lutego 1999 r., III SA 5268/98 /nie publ./. Powołany w skardze wyrok NSA z dnia 25 czerwca 1993 r. SA/Wr 230/93 /POP 1997 nr 6 poz. 199/ jakkolwiek dotyczy podobnego stanu faktycznego, to jednak dotyczy rozważań prawnych, które w sprawie niniejszej nie są kwestionowane i nie budzą wątpliwości /chodzi o interpretację treści art. 255 par. 1 Kh/.
Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA orzeczono jak w sentencji.