Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 22 kwietnia 1998 r., III SA 1685/96

Teza

1. Dopiero nowelą z dnia 21 listopada 1996 r. /Dz.U. nr 137 poz. 640/ został, w ustawie o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, dodany przepis art. 27 ust. 7, zgodnie z którym po rozpoczęciu kontroli podatnik nie może dokonywać zmian w deklaracji podatkowej. Natomiast w latach 1994-1995 /których dotyczyła kontrola/ korekty deklaracji podatkowej można było dokonać od czasu wydania przez Urząd Skarbowy decyzji określającej inną niż wynikająca z deklaracji, wysokość zabezpieczenia podatkowego.
2. Przepis par. 78 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./ umożliwiający korektę ewidencji i deklaracji VAT, ale tylko przed dniem rozpoczęcia kontroli przez urząd skarbowy lub inspektora kontroli skarbowej został wydany bez upoważnienia ustawowego.

Sentencja

1. uchyla zaskarżoną decyzję.

Uzasadnienie

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga jest zasadna.

1/ Dopiero nowelą z dnia 21 listopada 1996 r. /Dz.U. nr 137 poz. 640/ został w ustawie o podatku od towarów i usług dodany przepis art. 27 ust. 7, zgodnie z którym po rozpoczęciu kontroli podatnik nie może dokonywać zmian w deklaracji podatkowej. Natomiast w latach 1994-1995, których dotyczyła kontrola Urzędu Kontroli Skarbowej, zgodnie z art. 10 ust. 2 cytowanej ustawy korekty deklaracji podatkowej można było dokonać do czasu wydania przez Urząd Skarbowy decyzji określającej inną niż wynikającą z deklaracji wysokość zobowiązania podatkowego.

par. 78 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia w 1995 r. został natomiast wydany niezgodnie z art. 56 ust. 3 ówcześnie obowiązującej ustawy Konstytucyjnej z dnia 17 października 1992 r. o wzajemnych stosunkach między władzą ustawodawczą i wykonawczą Rzeczypospolitej Polskiej oraz o samorządzie terytorialnym /Dz.U. nr 84 poz. 426 ze zm./, tzn. bez upoważnienia ustawowego.

W szczególności art. 27 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie dawał i nie daje podstawy do wydania przez Ministra Finansów przepisów regulujących szczegółowe zasady prowadzenia ewidencji, o której w nim mowa. Wynika to pośrednio z podstawy prawnej, na którą, powołano się w cytowanym rozporządzeniu oraz par. 2 tegoż aktu prawnego, określającego materię w nim uregulowaną. Mowa jest tam m.in. w pkt 12 o zasadach wystawiania i przechowywania faktur, rachunków uproszczonych i not korygujących, ale nie o sposobie prowadzenia ewidencji czy też odpowiedniej zmiany deklaracji dla podatku od towarów i usług.

Trudno również założyć, aby tak istotny przepis z punktu widzenia odpowiedzialności prawnej podatnika, mógł być wprowadzony w innej drodze niż ustawowa, czego dowodem jest późniejsza nowelizacja art. 27 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

2/ Zaskarżona decyzja zapadła nadto z obrazą art. 7, art. art. 75 par. 1 art. 77 i art. 80 Kpa. Skarżący zarówno w toku postępowania kontrolnego, jak i w postępowaniu podatkowym domagali się zbadania całości ewidencji związanej z wymiarem podatku od towarów i usług, a następnie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka głównej księgowej, co do czasu i sposobu przeprowadzenia korekt zarówno ewidencji jak i deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług. Zarówno Urząd Skarbowy jak i organ II instancji tych wniosków nie uwzględniły, mimo że było to konieczne do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. W tym wypadku nie wystarczyło bezkrytyczne oparcie się na protokole kontroli, tym bardziej, że w sprawie nie jest kwestionowanym, iż jeszcze przed wydaniem decyzji Urzędu Skarbowego, a nawet sporządzeniem wyniku kontroli tj. w dniu 9 stycznia 1996 r. Urząd Skarbowy znajdował się w posiadaniu, dokonanych przez podatników, ich zdaniem sporządzonych przed dniem rozpoczęcia kontroli, korekt deklaracji podatkowych i ewidencji prowadzonej dla podatku VAT.

Mając na względzie powyższe należało uznać, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem zarówno powołanych przepisów prawa materialnego jak i procesowego, a naruszenia te miały istotny wpływ na wynik sprawy.

W związku z powyższym na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 3 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji wyroku.