Uzasadnienie
Izba Skarbowa w Warszawie decyzją z dnia 8 lipca 1996 r. (...) na podstawie art. 138 par. 1 Kpa w związku z art. 19 ust. 3 i art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ po rozpatrzeniu odwołania Piotra P. od decyzji Urzędu Skarbowego w P. z dnia 17 października 1994 r. (...) określającej prawidłowe rozliczenie podatku VAT za miesiąc kwiecień 1994 r. - zaskarżoną decyzję utrzymała w mocy.
Izba skarbowa podzieliła ustalenia zaskarżonej decyzji co do tego, że podatnik w miesiącu kwietniu 1994 r. zawyżył podatek naliczony o kwotę 13.991.000 zł. na skutek uwzględnienia podatku VAT z faktur, wystawionych w miesiącu maju 1994 r. Izba Skarbowa podzieliła także stanowisko organu I instancji w przedmiocie zastosowania normy z art. 27 ust 5 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Organ podatkowy II instancji nie podzielił zarzutu odwołania podatnika w przedmiocie "zmniejszenia kary finansowej", albowiem organy administracji państwowej nie mają możliwości swobodnego decydowania o wysokości sankcji, skoro jest ona obligatoryjna.
Na decyzję Izby Skarbowej podatnik wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego podnosząc zarzut niezgodności tejże decyzji w prawem /i powołując się przy tym na przepisy art. 196 par. 1 i art. 207 par. 1 Kpa/, albowiem błędne wyliczenie podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1994 r. nastąpiło nieumyślnie na skutek ewidentnej pomyłki w prawidłowo prowadzonej ewidencji podatku, a ponadto zastosowana sankcja jest rażąco wysoka w stosunku do osiągniętego dochodu za rok 1994.
Skarżący wskazywał także, iż należało zastosować art. 8 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
W oparciu o powyższe zarzuty Piotr P. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Warszawie wniosła o oddalenie skargi powołując się na stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Na wstępie stwierdzić należy, iż skarżący za podstawę prawną środka odwoławczego powołał przepisy art. 196 par. 1 i art. 207 par. 1 Kpa, które aktualnie nie obowiązują, albowiem na mocy art. 61 ust. 3 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym z dnia 11 maja 1995 r. /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ dział VI Kodeksu postępowania administracyjnego, w którym zawarte były normy z art. 196 i art. 207 Kpa, został skreślony. Ta kwestia nie miała jednakże wpływu na zakres rozpoznania skargi.
Przechodząc do oceny stanu prawnego i stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy co następuje:
Bezspornym jest fakt, że w wyniku kontroli źródłowej, przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy w P. stwierdzono u skarżącego zawyżenie podatku naliczonego w miesiącu kwietniu 1994 r. na skutek uwzględnienia, jako podatku naliczonego obniżającego podatek należny, podatku od towarów i usług z faktur wystawionych w miesiącu maju 1994 r.
W konsekwencji powyższego, w związku z naruszeniem art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym Urząd Skarbowy w oparciu o art. 27 ust. 5 pkt 2 tejże ustawy zwiększył prawidłowo określony podatek należny o trzykrotność zawyżenia.
W sprawie niniejszej zachodzi pytanie, czy jest w ogóle możliwe wcześniejsze odliczenie podatku naliczonego z faktur VAT, kiedy podatnik otrzymał nowe faktury przed upływem terminu do składania deklaracji za miesiąc poprzedni.
Tego rodzaju problematyka zbyt wczesnego odliczania podatku naliczonego była już przedmiotem orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Rzecz sprowadza się do prawidłowej interpretacji art. 19 ust. 1 - 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jest prawem a nie obowiązkiem podatnika. Jeśli jednak podatnik decyduje się na tego rodzaju posunięcie, to może je wykonać jedynie w miesiącu otrzymania faktury lub w miesiącu następnym. Tak więc niedopuszczalnym jest, aby podatnik mógł dokonać odliczenia w miesiącu kwietniu z faktur otrzymanych w miesiącu maju danego roku.
Niezgodne z treścią art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ujęcie przez podatnika w ewidencji podatku VAT za dany miesiąc faktury, którą otrzymał w następnym miesiącu, stanowi jednocześnie naruszenie art. 27 ust. 4 tej ustawy, nakazującego podatnikom VAT prowadzenie ewidencji zawierającej między innymi dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwotę podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.
Naruszenie tych obowiązków skutkuje wymierzenie podatnikowi dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 27 ust. 5 pkt 2 cytowanej wcześniej ustawy, a zatem organ skarbowy zasadnie zastosował sankcję określoną w tym przepisie.
Użycie zwrotu "zwiększa się" wyklucza interpretację dopuszczającą tzw. uznanie organów podatkowych. Ponadto dla zastosowania sankcji finansowej nie mają znaczenia okoliczności, które spowodowały zawyżenie podatku naliczonego.
Naczelny Sąd Administracyjny sprawując wymiar sprawiedliwości przez sądową kontrolę wykonywania administracji publicznej bada zgodność decyzji z prawem. Sąd nie ma prawa dokonywania weryfikacji prawa podatkowego, ani też miarkowania sankcji podatkowych. Dlatego też Sąd w niniejszej sprawie nie był w stanie podważyć zgodności z prawem zaskarżonej decyzji.
Skarżący podniósł także kwestię naruszenia przepisu art. 8 ust. 2 ustawy z 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./. Zarzut ten jest całkowicie bezzasadny.
Na podstawie art. 8 ust. 2 tejże ustawy, decyzja o zaniechaniu ustalenia zobowiązania podatkowego może być wydana tylko w sprawach, w których nie zakończyło się podatkowe postępowanie wymiarowe, czyli przed wydaniem ostatecznej decyzji ustalającej to zobowiązanie oraz w stosunku do zobowiązania podatkowego, w stosunku do którego nie upłynął jeszcze termin jego płatności. Po upływie terminu płatności zobowiązanie podatkowe staje się zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych zaległością podatkową. W odniesieniu do zaległości podatkowej, do czasu jej wygaśnięcia, może być wydana na podstawie art. 31 ustawy o zobowiązaniach podatkowych decyzja o umorzeniu tej zaległości.
Przedmiotem sporu stron w niniejszej sprawie było określenie prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1994 r., następstwem czego było wydanie decyzji wymiarowej, nie zaś prowadzenie postępowania w zakresie ulg podatkowych regulowanych ustawą o zobowiązaniach podatkowych. Zarzut nieustosunkowania się do trudnej sytuacji majątkowej skarżącego wykracza zatem poza zakres przedmiotowej sprawy.
Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym z dnia 11 maja 1995 r. /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skargę jako niezasadną oddalił.