Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 16 czerwca 1999 r. (...) Minister Finansów na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 11 stycznia 1999 r. nr (...) odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 11 września 1998 r. (...) określającej Przedsiębiorstwu Handlowo-Usługowemu "L." Spółka cywilna w B. podatek od towarów i usług za maj 1998 r.
W uzasadnieniu decyzji Minister Finansów stwierdził, iż decyzja Drugiego Urzędu Skarbowego w B. została wydana prawidłowo, z powołaniem na art. 23 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ a nie, jak wywodzi odwołująca Spółka - bez podstawy prawnej.
Podniósł, że Spółka ujęła do rozliczeń podatku od towarów i usług w deklaracji VAT-7 za miesiąc maj 1998 r. fakturę VAT (...) z dnia 11 maja 1995 r. wystawiona, przez Zakład Przetwórstwa Owocowo-Warzywnego "A." s.c. Zakład Pracy Chronionej w G. K., w której podatek naliczony wynosił 4.05,76 zł. W przedmiotowej fakturze określono jako sposób zapłaty - kompensatę tj. zapłatę w formie wzajemnych potrąceń należności i zobowiązań, przewidzianą w par. 54 ust. 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024 ze zm./. Podatnik jednak nie wystąpił do właściwego dla siebie urzędu skarbowego o potwierdzenie zapłaty należności z powyższej faktury w formie wzajemnych potrąceń należności i zobowiązań w związku z czym nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w tej fakturze.
Minister Finansów wyjaśnił, iż zgodnie z art. 23 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Minister Finansów był uprawniony do określenia w rozporządzeniu, przypadków w których nabycie towarów lub usług nie uprawnia do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 21 ustawy. Takim aktem wykonawczym jest właśnie rozporządzenie z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Podkreślił, że zgodnie z par. 54 ust. 5 pkt 1 tego rozporządzenia nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, faktury wystawione przez zakład pracy chronionej, jeżeli nie zostały zapłacone bezpośrednio w formie pieniężnej przez nabywców, za pośrednictwem banku należności wynikające z faktur.
Przepis par. 54 ust. 7 pkt 1 rozporządzenia dopuszcza nie stosowanie par. 54 ust. 5 pkt 1, w przypadkach, gdy zapłata należności w formie wzajemnych potrąceń należności i zobowiązań potwierdzonych przez właściwy dla nabywcy urząd skarbowy, na podstawie dokumentów przedłożonych przez nabywcę. Minister Finansów stwierdził, iż powyższe przepisy wykonawcze zostały wydane na podstawie upoważnienia ustawowego, co w części zostało potwierdzone wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 16 czerwca 1998 r. U 9/97, w którym Trybunał stwierdził, że zasada określona w par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów nie dodaje nowych sytuacji, w których obniżenie podatku bądź zwrot różnicy podatku nie przysługuje. Reguluje on jedynie sposób urzeczywistnienia w praktyce wymienionej zasady ustawowej, określając przede wszystkim formalne przesłanki, jakie muszą być spełnione, aby podatnik mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.
Odnośnie powołanego w odwołaniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 1998 r. (...) stwierdził, iż wyrażona w tym wyroku ocena prawna wiąże w sprawie tylko ten Sąd oraz organ którego działanie było przedmiotem zaskarżenia.
W skardze Spółka wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o stwierdzenie nieważności decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego w B. wydanej bez podstawy prawnej.
W uzasadnieniu twierdzi, że stanowiący podstawę rozstrzygnięcia przez Drugi Urząd Skarbowy w B. par. 54 ust. 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024/ został wydany z przekroczeniem upoważnienia ustawowego określonego w ustawie o podatku od towarów i usług. Twierdzi, że żaden z przepisów tej ustawy nie upoważnił Ministra Finansów w 1997 r. do ustanowienia regulacji prawnych ograniczających czynności cywilnoprawne dokonywane przez strony stosunku prawnego na podstawie przepisów prawa cywilnego.
Zdaniem Spółki Minister Finansów nie był upoważniony do nakładania na podatników dodatkowych obowiązków polegających na konieczności uzyskiwania potwierdzeń wzajemnych potrąceń należności dokonywanych przez strony stosunku cywilnoprawnego. Powołuje się nadto na wyrok NSA z dnia 29 czerwca 1998 r. I SA/Łd 708/97.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wnosi o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga na uwzględnienie nie zasługuje. Podstawą żądania strony stwierdzenia nieważności decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 11 września 1998 r. był zarzut wydania jej bez podstawy prawnej, czyli przesłanka z art. 247 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W szczególności strona twierdzi, że stanowiący podstawę materialnoprawną par. 54 ust. 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024/ został wydany z przekroczeniem upoważnienia ustawowego a tym samym nie ma mocy powszechnie obowiązującej i nie może stanowić podstawy prawnej decyzji.
Brak podstawy prawnej do wydania decyzji administracyjnej w indywidualnej sprawie będzie miał miejsce gdy:
1/ obowiązek, uprawnienie, inny skutek prawny powstaje z mocy prawa, a do jego wykonania albo trzeba zastosować przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, albo też egzekucja będzie zbędna, 2/ prawo nie wymaga określenia czy ustalenia prawa lub obowiązku w drodze decyzji, 3/ brak jest przepisu prawnego powszechnie obowiązującego, który stanowiłby podstawy załatwienia sprawy w drodze decyzji, ponieważ nie stanowi takiej podstawy prawnej ani przepis instrukcji, wytycznych, samoistnej uchwały Rady Ministrów /jak i akt wykonawczy do takiej uchwały/ ani też akt normatywny nie opublikowany pomimo obowiązku jego promulgacji /Kodeks postępowania administracyjnego C. H. Beck Warszawa 1996 r. str. 714/.
W rozpoznawanej sprawie żaden z wymienionych przypadków nie występuje. Decyzja urzędu skarbowego została wydana na podstawie obowiązującego, nie uchylonego przepisu prawa.
Gdyby nawet powołany w skardze przepis tj. par. 54 ust. 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. został wydany bez "wyraźnego" upoważnienia ustawowego, to do chwili stwierdzenia przez Trybunał Konstytucyjny powyższej niezgodności przepis ten funkcjonuje i jest aktem powszechnie obowiązującym. Inną zupełnie kwestią jest możliwość odmowy zastosowania przez Sąd tego przepisu wynikające z art. 178 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast przedmiotowe postępowanie administracyjne ma na celu wyjaśnienie czy decyzja wymiarowa dotknięta jest kwalifikowaną niezgodnością z prawem a konkretnie czy została wydana bez podstawy prawnej.
Wobec tego, że podstawa prawna decyzji urzędu skarbowego zasadnie istniała stwierdzić należy że skarga jest całkowicie bezzasadna i na mocy art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzec jak w sentencji.