Uzasadnienie
M. D. pismem z 9.4.1993 r. domagała się zaniechania poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, gdyż - jak podała w uzasadnieniu tego żądania - w 1993 r. poniosła wydatki na cele mieszkaniowe w formie spłaty wkładu mieszkaniowego w Spółdzielni Budownictwa Mieszkaniowego w kwocie 503.000.000 zł.
Urząd Skarbowy decyzją z 15.9.1993 r. wydaną na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./ odmówił uwzględnienia powyższego wniosku. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia podano, że skoro M. D. otrzymała mieszkanie w 1990 r., a wpłaty na rzecz Spółdzielni dokonała w 1993 r., to w świetle art. 26 ust. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ żądanie nie może być uwzględnione, ponieważ kredyt bankowy na budowę mieszkania zaciągnięty został przez Spółdzielnię.
W odwołaniu M. D. zarzuciła, że decyzja organu I instancji nie znajduje uzasadnienia w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ponadto jest krzywdząca, bo nie uwzględnia interesów osób, które starając się o mieszkanie musiały korzystać z oferowanej przez spółdzielnie mieszkaniowe możliwości spłaty zaciągniętego przez te spółdzielnie kredytu bankowego na budowę mieszkań.
Izba Skarbowa decyzją z 29.10.1993 r. wydaną na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa utrzymała w mocy decyzję organu I instancji z równoczesnym podtrzymaniem jej podstawy faktycznej i prawnej. Organ odwoławczy wyraził jednocześnie pogląd, że zaliczenie do wydatków mieszkaniowych, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków poniesionych przez podatnika i przeznaczonych na spłatę kredytu bankowego zaciągniętego przez Spółdzielnię, oznaczałoby zastosowanie przepisów ustawy do wydatków poniesionych przed wejściem jej w życie. W tej sytuacji brak również podstaw do uwzględnienia żądania na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
W skardze do Sądu M. D. ponowiła zarzuty zawarte w odwołaniu i powtórzyła zawartą w nim argumentację.
W odpowiedzi na skargę nie znaleziono podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Niesporne jest w sprawie, że M. D. nabyła w 1990 r. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, a ponadto, że w kwietniu 1993 r. tytułem spłaty części wkładu mieszkaniowego dotyczącego otrzymanego lokalu wpłaciła Spółdzielni 503 mln zł.
W świetle takiego stanu faktycznego sprawy - skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 1993 r., odliczeniu od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają kwoty wydatków poniesionych w roku podatkowym na cele mieszkaniowe podatnika, przeznaczonych na wkład budowlany lub mieszkaniowy. Wykładnia gramatyczna tego przepisu prowadzi do oczywistego wniosku, że wydatki na wkład budowlany lub mieszkaniowy poniesione w roku podatkowym podlegają odliczeniu bez względu na to, kiedy zobowiązanie do uiszczenia wkładu powstało, a ponadto, iż prawo do odliczenia wydatków nie jest uzależnione od źródła finansowania tych wydatków. Powołany w decyzjach organów podatkowych art. 26 ust. 10 ustawy reguluje jedynie sposób rozliczania wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe i dotyczy tylko tych przypadków, gdy wydatki te są finansowane w całości lub w części z kredytu bankowego bądź pożyczki z zakładu pracy zaciągniętej przez podatnika lub jego małżonka.
Z przepisu tego nie wynika jednak, wbrew stanowisku organów podatkowych, że tylko taki wkład, który finansowany jest kredytem bankowym lub pożyczką z zakładu pracy podlega odliczeniu z podstawy opodatkowania. Żaden z przepisów omawianej ustawy nie zabrania odliczania od podstawy opodatkowania wydatków poniesionych w danym roku podatkowym i przeznaczonych na spłatę wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, gdy budowa mieszkań finansowana była z kredytów bankowych otrzymanych przez spółdzielnie mieszkaniowe. Jest to zrozumiałe, ponieważ stroną umowy kredytowej jest spółdzielnia i to ona spłaca kredyt a nie członek spółdzielni. Członek spółdzielni w tego rodzaju stanach faktycznych spłaca wkład budowlany lub mieszkaniowy. Zgodnie bowiem z art. 208 par. 1 oraz art. 218 par. 3 i art. 226 par. 1 Prawa spółdzielczego /Dz.U. 1982 nr 30 poz. 210 ze zm./ obowiązkiem członka spółdzielni mieszkaniowej jest uczestniczenie w kosztach budowy mieszkania przez wnoszenie wkładu budowlanego /w przypadku własnościowego prawa do lokalu/ albo wkładu mieszkaniowego /w przypadku lokatorskiego prawa do lokalu/.
W konsekwencji takich unormowań, wkład jest więc ekwiwalentem otrzymanego od spółdzielni mieszkania, a poniesione na jego wniesienie wydatki, są wydatkami na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodać tu należy, że podobny pogląd prawny wyraził również NSA w wyroku z dnia 10 listopada 1993 r. /SA/Po 1934/93/.
Skoro, jak to wynika z powyższych uwag, decyzje organów podatkowych obu instancji wynikały z błędnej wykładni powołanego art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" i ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co w konsekwencji doprowadziło również do obrazy art. 8 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych - na mocy art. 207 par. 1 i 2 pkt 1 Kpa należało uchylić decyzje obu instancji podatkowych.