Uzasadnienie
Jadwiga H. pismem z 10.11.1999 r. zwróciła się do urzędu skarbowego o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 1994 r. oraz od stycznia do października włącznie 1995 r. w kwocie 56.204,70 zł wraz z odsetkami. We wniosku podała, iż zaległość podatkowa w wyniku błędnej informacji uzyskanej w urzędzie skarbowym, gdzie podano jej, że dla podatku VAT znaczenie mają tylko przychody z działalności handlowej, a znaczenia nie mają przychody z podnajmowania części wynajmowanego lokalu. Ponadto wnioskodawczyni podała, że obecnie już nie prowadzi działalności gospodarczej, mąż natomiast pobiera rentę i oboje nie mają żadnych dóbr materialnych, są natomiast oboje poważnie chorzy. Urząd skarbowy odmówił wnioskowanego umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami.
W uzasadnieniu decyzji m.in. podano, iż podatnik nie może skutecznie powoływać się na swoją niewiedzę co do obowiązku uiszczenia podatku, gdyż obowiązek ten wynika z ustaw, z których treścią każdy obywatel prowadzący działalność gospodarczą i dbający o swoje interesy, powinien się zapoznać. Ponadto podano, iż w latach 1996-1998 sytuacja finansowa podatniczki była znacznie lepsza od obecnej, a mimo to nie wykonała ona obowiązku wynikającego z przepisów prawa podatkowego. Podano także, że podatniczka korzystała już z ulgi podatkowej, gdyż urząd decyzją z 15.04.1997 r. rozłożył na raty zapłatę zaległości podatkowej, lecz Jadwiga H. nie wywiązała się z terminów płatności rat, mimo iż, zdaniem urzędu, sytuacja finansowa strony była wówczas na tyle dobra, że spłata rat nie zagrażała egzystencji podatniczki i jej rodziny.
W odwołaniu od tej decyzji Jadwiga H. ponowiła dotychczasową argumentację. Izba skarbowa utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję, wskazując w jej uzasadnieniu na uznaniowy charakter decyzji wydawanych w trybie art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz zasadę powszechności opodatkowania. Ponadto podano, iż w sprawie nie ma dowodów świadczących o tym, że strona zwróciła się do urzędu z zapytaniem o wyjaśnienie spornych kwestii oraz strona nie przedstawiła dowodów na poparcie twierdzenia o nieprawidłowym poinformowaniu w urzędzie.
W skardze na tę decyzję do NSA wniesiono o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami. W uzasadnieniu skarżąca m.in. podała, że na zaległość składa się kwota sankcyjnego podatku. Ponadto skarżąca podała, iż jej mąż choruje już od 1993 r. i większość zarobionych pieniędzy przeznaczyła na leczenie męża oraz że utrzymują się z jej emerytury i renty męża, z czego większość przeznaczają na lekarstwa.
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.
W dodatkowym piśmie procesowym skarżąca podała, że wielokrotnie konsultowała sprawy podatkowe w urzędzie skarbowym, uzyskując informację, że przychody z działalności handlowej nie kumulują się z przychodami z podnajmu części lokalu. W wyniku uzyskania takiej informacji nie wystawiała podnajemcom faktur, tylko rachunki uproszczone i nie naliczała VAT.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Na wstępie należało przypomnieć, że sąd nie jest uprawniony do zastępowania organów administracji państwowej w ich kompetencjach przez wydawanie zamiast tych organów decyzji, chyba że przepis prawa stanowi inaczej. Z tego względu wniosek skarżącej zawarty w skardze o umorzenie jej zaległości podatkowej w podatku VAT wraz z odsetkami oczywiście nie mógł być spełniony. Decyzja o umorzeniu /bądź odmowie umorzenia/ zaległości podatkowej wraz z odsetkami ma charakter uznaniowy. Oznacza to, że do organu administracji państwowej należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania wyboru, o którym była wyżej mowa.
Jeżeli więc organ administracyjny stwierdzi, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 67 Ordynacji podatkowej, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. Dopiero wystąpienie takich przesłanek nakazuje rozważenie, czy w ogóle, a jeżeli tak, to w jakiej części, zaległość /odsetki/ może być umorzona. Użyte w powołanym przepisie pojęcie "ważny interes podatnika" jest pojęciem nieostrym, natomiast pojęcie "interes publiczny", to pojęcie niedookreślone.
O istnieniu ważnego interesu podatnika, jak podnosi się w piśmiennictwie przedmiotu, nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny.
Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.
Oceniając okoliczności faktyczne sprawy, orzekające organy, powinny analizować także przyczyny powstania zaległości podatkowej, to jednak nie powinny abstrahować od tego, że powinny brać przede wszystkim pod uwagę sytuację, w jakiej podatnik znajduje się w dacie wniosku, czy też nawet w dacie wydawania decyzji w sprawie umorzenia zaległości podatkowej.
Tymczasem w rozpatrywanej sprawie, jak się wydaje, analiza możliwości skarżącej w latach 1996-1998 przesłoniła jej obecną sytuację, i materialną, i zdrowotną. W tym miejscu warto zwrócić uwagę, że z 4.05.2001 r., a więc przed wydaniem zaskarżonej decyzji weszła nowela Ordynacji podatkowej /Dz.U. nr 39 poz. 459/ przewidująca możliwość umorzenia zaległości z urzędu, jeżeli zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. A więc ustawodawca kierując się względami pragmatycznymi /opłacalność egzekucji/ niejako wskazał jak organy podatkowe powinny analizować położenie podatnika.
Ponadto orzekające organy skupiły swoje zainteresowanie na "ważnym interesie podatnika", tymczasem w art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej, jak to już wspomniano, zawarty jest drugi człon - "interes publiczny". Interes ten, jak to już podano wyżej, może przejawiać się w swego rodzaju korekcie wydanych decyzji. Wydaje się, iż tego rodzaju sytuacja wystąpiła w sprawie niniejszej, a mianowicie, jak wynika ze skargi, skarżącej na podstawie art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ wymierzono dodatkowe zobowiązania podatkowe. Tymczasem Prezes Trybunału Konstytucyjnego obwieszczeniem z dnia 9 listopada 1998 r. /Dz.U. nr 139 poz. 905/ ogłosił o utracie mocy obowiązującej art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy o VAT w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby, za ten sam czyn sankcji administracyjnej określonej przez powołaną ustawę jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe. W tym zakresie sprawa nie była analizowana, mimo, iż jak to już wspomniano powinna, gdyż usuwanie skutków zastosowania wadliwych przepisów leży w interesie publicznym.