Uzasadnienie
Dnia 14 sierpnia 1990 r. Zbigniew P., prowadzący działalność gospodarczą w zakresie obrotu bronią pneumatyczną, gazową i amunicją, zgłosił w miejscowym Urzędzie Celnym do odprawy celnej towar zakupiony w RFN. Przy zgłoszeniu przedstawił rachunek z dnia 2 sierpnia 1990 r. nr 219523, zawierający szczegółowy wykaz zakupionych towarów i zapłaconą cenę.
Dyrektor Urzędu Celnego w Ł. decyzją zawartą w zgłoszeniu celnym z dnia 14 sierpnia 1990 r. nr 6754/0702 ustalił, że wartość towaru wynosi 9 668,85 DM, i stosując stawki i kurs NBP, obowiązujące przed dniem 9 sierpnia 1990 r., wymierzył cło w wysokości 15 250 000 zł.
Od tej decyzji Zbigniew P. złożył odwołanie do Prezesa Głównego Urzędu Ceł, w którym wniósł o jej uchylenie i przyjęcie za podstawę wymiaru cła wartości towaru podanej we wspomnianym rachunku z dnia 2 sierpnia 1990 r., to jest 8 239 DM. Wskazał, że skoro z treści tego dokumentu wynika, iż dostawca przy każdej pozycji uwzględnił 15 procent rabatu i w związku z tym faktyczna cena towaru wyniosła 8 239 DM, to brak było podstaw do wymierzenia cła od 9 668,85 DM. Stwierdził także, że na podstawie wspomnianego rachunku oraz kwitu potwierdzonego przez służby celne NRD otrzyma zwrot 14 procent podatku pobranego w RFN, co także wymaga uwzględnienia przy wymiarze cła. Podniósł wreszcie, że towar został dopuszczony do obrotu na polskim obszarze celnym w dniu 16 sierpnia 1990 r. i w związku z tym podlegał ocleniu według stawek obowiązujących w tym dniu.
Prezes Głównego Urzędu Ceł, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 26 września 1990 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu swego stanowiska wskazał, że Urząd Celny słusznie nie pomniejszył wartości celnej towaru o 15 procent rabatu, gdyż udzielenie takiego rabatu nie zostało wykazane stosownym dowodem zapłaty. Przedstawiony bowiem przez Zbigniewa P. list dostawcy zagranicznego nie jest takim dowodem. Co do twierdzeń odwołania dotyczących zwrotu równowartości 14 procent podatku obrotowego /Mehrwertsteuer/ w decyzji stwierdzono, że przedstawione przy odprawie dokumenty - nie zawierały w tym zakresie żadnych informacji. Z dołączonego zaś do odwołania dokumentu wywozowego Europäische Gemeinschaft nr 2406661 nie wynika, aby nastąpił zwrot tego podatku. Dokumentem stwierdzającym tę okoliczność byłby rachunek zakupu towaru, potwierdzony przez władze celne NRD.
Na powyższą decyzję Zbigniew P. złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której wniósł o jej uchylenie. W uzasadnieniu przytoczył argumentację podaną w odwołaniu i dodatkowo podniósł, że skoro Prezes Głównego Urzędu Ceł uznał, iż rachunek z dnia 2 sierpnia 1990 r. nie stanowi wystarczającej podstawy do stwierdzenia faktu udzielenia rabatu, to powinien wezwać go do przedstawienia innego dokumentu.
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi wyrokiem z dnia 23 maja 1991 r. uchylił zaskarżoną decyzję. W ocenie Sądu została ona wydana z naruszeniem przepisów art. 7, art. 77 i art. 107 par. 3 Kpa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.
Prezes Głównego Urzędu Ceł, po ponownym rozpatrzeniu odwołania, decyzją nr KT. II-5540-720/90 z dnia 7 września 199I r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia stwierdził, że Urząd Celny w Ł. prawidłowo określił wartość celną towaru, przyjmując, że wynosi ona 9 668,8 DM. Co do przyczyny nieuwzględnienia 15 procent rabatu podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Uznał, że za dzień zgłoszenia towaru do odprawy celnej należało przyjąć 4 sierpnia 1990 r., to jest datę podaną w towarowej liście przekazowej nr 13672/p/90, gdyż w tym dniu dokonano faktycznie tej czynności. Wobec tego uwzględnienie obniżonych stawek, przewidzianych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 25 lipca 1990 r. w sprawie zawieszenia w 1990 r. pobierania ceł od niektórych towarów /Dz.U. nr 52 poz. 305/, które weszło w życie w dniu 9 sierpnia 1990 r., nie było możliwe.
Na powyższą decyzję Zbigniew P. złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wniósł o uchylenie kwestionowanego rozstrzygnięcia i zarzucił, że zostało ono wydane z pominięciem wskazań zawartych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 maja 1991 r., uchylającym decyzję z dnia 26 września 1990 r. Zdaniem Zbigniewa P., zaskarżona decyzja jest w istocie "powieleniem" decyzji uchylonej już w postępowaniu sądowym.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
W wydanym już w tej sprawie wyroku z dnia 23 maja 1991 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia 26 września 1990 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, która nie zawierała prawidłowego oznaczenia organu, pełnej podstawy prawnej oraz uzasadnienia faktycznego i prawnego zarówno co do zastosowanych stawek, jak i co do wartości celnej towaru, a więc decyzję dotkniętą istotnymi uchybieniami. Uchylając decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł, Sąd wskazał, że organ odwoławczy przy ponownym rozpatrzeniu odwołania Zbigniewa P. powinien rozważyć i wyjaśnić wszystkie nasuwające się wątpliwości, wskazać dowody stanowiące podstawę wydanego rozstrzygnięcia oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej.
Z treści decyzji Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 7 września 1991 r. wynika, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ ten nie wykonał w całości wskazań sformułowanych w wyroku z dnia 23 maja 199l r.
Zastrzeżeń w zasadzie nie budzi jedynie ustalenie daty zgłoszenia przez skarżącego towaru do odprawy celnej. Organ odwoławczy bowiem trafnie ustalił, że zgłoszenie to nastąpiło w dniu 4 sierpnia 1990 r., gdyż - jak wynika z treści towarowej listy przekazowej nr 13672/p/92 - skarżący wówczas dokonał tej czynności. Powyższe ustalenie nie zostało podważone skutecznie w skardze, wobec czego, wbrew zawartym w niej twierdzeniom, brak jest dostatecznych podstaw do stosowania stawek celnych obowiązujących od dnia 9 sierpnia 1990 r.
W dalszym ciągu natomiast pozostaje nie wyjaśniona podstawowa w sprawie kwestia wartości celnej towaru. Prezes Głównego Urzędu Ceł ponownie uznał za prawidłowe stanowisko organu pierwszej instancji i przyjął, że wartość ta wyniosła 9 666,85 DM. Organ odwoławczy więc nie uwzględnił twierdzeń skarżącego, że kwotę tę należy pomniejszyć o równowartość udzielonego mu 15 procent rabatu oraz 14 procent podatku obrotowego. Rozstrzygnięcie tego organu jednak nie zostało dostatecznie uzasadnione, gdyż przytoczone w zaskarżonej decyzji argumenty są bardzo ogólne i nie wyłączają słuszności wniosków Zbigniewa P. oraz wiarygodności powołanych na ich poparcie dowodów.
Z decyzji wynika, że zasadniczym powodem pominięcia 15 procent rabatu przy określaniu wartości celnej towaru było to, iż Zbigniew P. nie przedstawił niezbędnego w takim wypadku bankowego dowodu zapłaty za towar. Powyższe stwierdzenie jednak, choć zgodne z materiałem sprawy, nie może być uznane za wyczerpujące rozważenie tej kwestii i prawidłowe wykazanie słuszności sposobu jej rozstrzygnięcia. Pomijając lakoniczność tej części wywodów, należy zauważyć, że w uzasadnieniu decyzji pominięto dowody przeciwne i w związku z tym brak jest w nim stanowiska co do ich wiarygodności. Chodzi tu w szczególności o przedstawiony przez skarżącego dokument w postaci duplikatu rachunku dostawcy z dnia 2 sierpnia 1990 r., w którym dostawca potwierdził otrzymanie tytułem zapłaty za towar kwoty 8239 DM. Powyższy dowód dotyczy zasadniczego elementu wartości celnej towaru, a więc kwestii, która ma w sprawie podstawowe znaczenie. W tej sytuacji pominięcie tego dowodu przy rozstrzyganiu odwołania stanowiło rażące naruszenie przepisów postępowania administracyjnego, zwłaszcza art. 107 par. 3 Kpa.
Oceny tej nie może zmienić to, że wspomniany dokument jest przedmiotem fragmentarycznej analizy w odpowiedzi Prezesa Głównego Urzędu Ceł na skargę. Stosownie do art. 200 par. 5 Kpa odpowiedź organu administracji państwowej na skargę powinna wskazać przyczyny jej nieuwzględnienia oraz przestawić stanowisko wobec wszystkich zawartych w niej zarzutów. Pismo to nie może natomiast skutecznie "uzupełniać" zaskarżonej decyzji przez zamieszczenie w nim rozważań i ocen, które zgodnie z art. 107 par. 3 Kpa powinno zawierać jej uzasadnienie faktyczne i prawne, a które w konkretnym wypadku nie zostały poczynione. Niezależnie od wskazanego wyżej charakteru prawnego odpowiedzi na skargę należy zauważyć, że Prezes Głównego Urzędu Ceł nie ustosunkował się w tym piśmie do wspomnianego oświadczenia dostawcy, iż tytułem zapłaty za towar otrzymał kwotę 8 239 DM.
Należy zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że w świetle zgromadzonych dowodów brak jest wystarczających podstaw do pomniejszenia wartości celnej towaru o równowartość 14 procent podatku obrotowego /Mehrwertsteuer/. W związku jednak z twierdzeniem skarżącego, że są przesłanki do uwzględnienia tej pozycji, oraz z zaleceniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyjaśnienia także tej kwestii, obowiązkiem organu odwoławczego było przeprowadzenie w tym zakresie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie /art. 136 Kpa/, między innymi przez zwrócenie się do Zbigniewa P. o dostarczenie stosownych dokumentów. Organ odwoławczy jednak nie przeprowadził takiego postępowania przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Z akt sprawy bowiem wynika, że organ ten zwrócił się do skarżącego o przedstawienie takich dokumentów dopiero w dniu 21 listopada 1991 r., a więc już po wydaniu tej decyzji i złożeniu skargi. Stanowiło to naruszenie przepisów art. 7, art. 77 i 136 Kpa.
Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ odwoławczy powinien wnikliwie zbadać i rozważyć wszystkie zebrane dowody i w razie potrzeby przeprowadzić dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia materiałów w sprawie. Dokonując ustaleń co do faktu udzielenia skarżącemu 15 procent rabatu organ ten powinien uwzględnić, że jedną z naczelnych zasad postępowania administracyjnego jest zasada prawdy obiektywnej; w konsekwencji udowodnienie każdego faktu mającego znaczenie prawne może nastąpić za pomocą wszelkich legalnych dowodów. Zasada ta znajduje wyraz między innymi w art. 75 Kpa, który statuując otwarty system środków dowodowych, stanowi, że jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Mając na względzie, że art. 75 Kpa jest normą rangi ustawowej, należy stwierdzić, że jakiekolwiek ograniczenie ustalonego w tym przepisie zakresu środków dowodowych może wynikać tylko z ustawy /por. orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10 czerwca 1987 r. P. 1/87, Zb. Orz. TK z 1987 r. poz. 1, s. 14/. Ustalenie więc bez wyraźnej podstawy ustawowej, że pewne fakty mogą być udowodnione jedynie za pomocą ściśle określonych dowodów, jako sprzeczne z art. 75 Kpa, nie powinno mieć miejsca.
Powyższe stwierdzenia i wnioski wymagają odpowiedniego uwzględnienia przy ustalaniu faktu udzielenia skarżącemu wspomnianego rabatu. Ponowne przyjęcie stanowiska sformułowanego w tym względzie w zaskarżonej decyzji, a więc uznanie, że ustalenie tego faktu nastąpić może tylko na podstawie bankowego dowodu zapłaty, będzie wymagać wskazania należytej ustawowej podstawy takiego twierdzenia. W razie braku takiej podstawy zajdzie konieczność rozważenia i poddania ocenie wszystkich innych legalnych dowodów /art. 75 Kpa/, a następnie wykazania w uzasadnieniu decyzji powodów przyjęcia ich za podstawę rozstrzygnięcia lub odmówienia im wiarygodności i mocy dowodowej.
Wobec tego, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania administracyjnego /art. 7, art. 77, art. 75, art. 107 par. 3 i art. 136 Kpa/, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, zgodnie z art. 207 par. 2 pkt 3 i art. 208 Kpa orzeczono jak w sentencji.