Uzasadnienie
Decyzją z dnia 25 października 1994 r. Izba Skarbowa we W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w tym samym mieście z dnia 8 sierpnia 1994 r., wymierzającą Przedsiębiorstwu Produkcyjno-Usługowo-Handlowemu "O" Spółce z o.o. podatek od towarów i usług za miesiąc maj 1994 r. w kwocie 726.195.000 zł.
Spółka wystąpiła do Ministra Finansów o zmianę decyzji Izby Skarbowej w trybie art. 155 Kpa.
Decyzją z dnia 14 lipca 1995 r. Minister Finansów - na podstawie art. 155 Kpa - uchylił "zaskarżoną" decyzję i ustalił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1994 r. w kwocie 43.422 zł 90 gr. W uzasadnieniu stwierdził, że organy skarbowe popełniły błąd przy obliczeniu należnego podatku od sprzedaży koni rzeźnych. Jakkolwiek bowiem nie zostały spełnione warunki określone w art. 18 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, a mianowicie spółka nie posiadała dokumentów odprawy celnej, to jednak sprzedaż została zaewidencjonowana, w związku z czym nie było podstaw do zastosowania sankcji z art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy. W rezultacie podatek należny z tytułu wykonywanych czynności powinien - zdaniem Ministra Finansów - wynosić za miesiąc maj 939 zł 40 gr.
Natomiast w części dotyczącej ustalenia kwoty podatku naliczonego oraz sankcji z art. 27 ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy, Minister Finansów podzielił pogląd organów podatkowych, iż faktura Nr 66/08/94 z 31 maja 1994 r., wystawiona przez Przedsiębiorstwo Zagraniczne "T" z W. nie mogła stanowić podstawy do odliczenia przez Spółkę z o.o. "O" kwoty wykazanego w niej podatku. Faktura ta wystawiona była sprzecznie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 39 poz. 176 ze zm./. Na fakturze brak było dokładnej nazwy urządzeń, będących przedmiotem umowy sprzedaży, ich cen jednostkowych netto, a nadto wyjaśnienia, że przedmiotem sprzedaży był Zakład Produkcji Drewna a nie urządzenia i maszyny. Z tych przyczyn Minister Finansów uznał, że ustalona sankcja w kwocie 57.736 zł 80 gr nie naruszała przepisów prawa materialnego. Stwierdził także, że z uwagi na interes społeczny oraz słuszny interes strony należało uchylić decyzję Izby Skarbowej we W. i prawidłowo określić wartość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1994 r. Nie znalazł jednak podstaw do całkowitego odstąpienia od wymiaru podatku.
Podkreślił, że przepisy dotyczące zobowiązań podatkowych winny być przestrzegane w sposób rygorystyczny. W podatku od towarów i usług, gdzie faktury otrzymane od kontrahentów stanowiły podstawę do obniżenia kwoty podatku naliczonego, a dokumenty odprawy celnej uprawniały do zastosowania preferencji stawki "0" procent, nie jest możliwe odstąpienie od powszechnie obowiązujących zasad. Za takimi odstępstwami nie przemawia również słuszny interes strony, gdyż strona, która na podstawie wyżej wymienionych dokumentów nabywa szczególne uprawnienia, winna przestrzegać obowiązujących przepisów.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością "O" wniosła skargę na decyzję Izby Skarbowej, starając się wykazać, że sprzedawała cały zakład, a nie poszczególne urządzenia. Sposób określenia przedmiotu sprzedaży w fakturze wynikał wyłącznie z błędnej informacji organu podatkowego. Skarżąca podniosła nadto zarzut naruszenia szeregu przepisów prawa materialnego, abstrahując zupełnie od przesłanek z art. 155 Kpa.
Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skoro Minister Finansów rozpatrywał sprawę w trybie art. 155 Kpa, to nie miał podstaw do nazwania pisma spółki z dnia 30 listopada 1994 r. odwołaniem. Błędnie też określił decyzję Izby Skarbowej jako "zaskarżoną", podczas gdy była to decyzja ostateczna. Co więcej, art. 155 Kpa nie pozwalał Ministrowi Finansów na jednoczesne uchylenie decyzji i ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego. Taka możliwość istniała tylko na gruncie art. 138 par. 1 pkt 2 Kpa W trybie art. 155 Kpa, można było decyzję uchylić lub zmienić. Ponadto, jeśli wolą Ministra było obniżenie podatku, to uchylenie lub zmiana powinny dotyczyć także decyzji Urzędu Skarbowego, której dotąd nie wyeliminowano z obrotu.
Niezależnie od tego, Minister Finansów nie wyjaśnił zupełnie, w wyniku jakich działań matematycznych obliczył kwotę 43.422 zł 90 gr oraz powołaną w uzasadnieniu kwotę 57.736 zł 80 gr. Naruszył tym samym art. 107 par. 3 Kpa Powołał nadto ustęp 4 art. 18 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (...), podczas gdy ustęp ten został wprowadzony dopiero ustawą z dnia 16 listopada 1994 r. o zmianie ustawy (...) /Dz.U. nr 132 poz. 670/, czyli już po wydaniu decyzji Izby Skarbowej.
Przede wszystkim jednak podnieść należy, że badanie interesu społecznego i słusznego interesu strony /art. 155 Kpa/ nie może polegać na ocenie prawidłowości zastosowania przepisów prawa przez organy obu instancji przy wydaniu ostatecznej decyzji. W przeciwnym wypadku, wszczęcie postępowania z art. 155 Kpa otwierałoby de facto drogę do rozpatrywania sprawy w trzeciej, a nawet w czwartej instancji. Nie dałoby się to pogodzić z zasadą zawartą w art. 15 Kpa Co najwyżej, dopuszczalne byłoby stwierdzenie, że zachodzi rozbieżność w orzecznictwie administracyjnym na temat interpretacji danego przepisu /czego w rozpatrywanej sprawie nie wykazano/. Jednakże i w takim wypadku organ rozpatrujący sprawę w trybie art. 155 Kpa nie byłby władny oceniać, który z rozbieżnych poglądów jest trafny, a jedynie mógłby sam fakt istnienia rozbieżności potraktować jako okoliczność istotną z punktu widzenia wspomnianych interesów.
Podobna sytuacja zachodziłaby w razie wydania przez Sąd Najwyższy orzeczenia, kwestionującego dotychczasową linię orzecznictwa w sprawach danego rodzaju. Orzeczenie takie wiązałoby wprawdzie organy administracyjne tylko w konkretnej sprawie, ale fakt jego wydania mógłby być brany pod uwagę przy rozpatrywaniu innej sprawy w trybie art. 155 Kpa. Powyższe dwa przykłady nie wyczerpują oczywiście wszystkich stanów faktycznych, jakie mogą mieć miejsce.
Jeszcze raz jednak podkreślić należy, że organ rozpatrujący wniosek zgłoszony w wyżej wspomnianym trybie nie jest władny oceniać, czy przy wydaniu ostatecznej decyzji doszło do naruszenia prawa. Dlatego też wszelkie zarzuty spółki "O", sprowadzające się do wykazywania błędów Urzędu Skarbowego i Izby Skarbowej - nie mogą odnieść zamierzonego skutku. Zakaz reformationis in peius /art. 382 Kpc w związku z art. 211 Kpa/ nie pozwalał Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu uchylić decyzji Ministra Finansów w części uchylającej decyzję Izby Skarbowej z dnia 25 października 1994 r. Z tych samych przyczyn przy ponownym rozpoznaniu sprawy Minister Finansów nie będzie mógł określić kwoty podatku w wysokości wyższej niż w decyzji będącej przedmiotem rozpatrywanej skargi. Przy ocenie zasadności żądania dalszego obniżenia podatku, interes społeczny i słuszny interes strony należy rozumieć z uwzględnieniem uwag zawartych w niniejszym wyroku.
Z tych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 par. 1 i par. 2 pkt 1 Kpa oraz art. 208 Kpa w związku z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ orzekł jak w sentencji.