Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 27 sierpnia 1997 r., III SA 1972/95

Teza

Wykonanie zobowiązania podatkowego w czasie toczącego się postępowania o umorzenie zaległości podatkowych lub umorzenie zaległych odsetek nie czyni tego postępowania bezprzedmiotowym i nie uzasadnia jego umorzenia.

Sentencja

1. uchyla zaskarżoną decyzję.

Uzasadnienie

Urząd Skarbowy w S. decyzją z 25 lutego 1995 r. na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych oraz art. 2, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 10 ust. 1 i 2, art. 14 ust. 6 i 7, art. 15 ust. 1 oraz art. 27 ust. 4 i ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ ustalił zobowiązanie podatkowe od towarów i usług spółki cywilnej "D" - Janusza E. i Wiesławy E. w wysokości: - 4377,30 zł za listopad 1993 r. - 14678 zł za grudzień 1993 r.

Pismem z 5 lipca 1995 r. podatnicy zwrócili się do tegoż Urzędu Skarbowego o umorzenie odsetek od ww. zobowiązań na podstawie art. 31 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy o zobowiązaniach podatkowych. W uzasadnieniu swego wniosku podali, że nie są w stanie zapłacić zaległych odsetek w kwocie 20000 zł, ponieważ spowoduje to ograniczenie działalności przedsiębiorstwa i zmniejszenie zatrudnienia. Łączne wydatki związane z uregulowaniem zobowiązań podatkowych wyniosą ok. 50 000 zł. Ponadto przedsiębiorstwo doznało szkód w związku z kradzieżą /20000 zł/ oraz niewypłacalnością dłużników /22000 zł/, a także jest obciążone pobranymi kredytami /70000 zł/.

Urząd Skarbowy w S. decyzją z 11 sierpnia 1995 r. na podstawie art. 31 ust. 1 cytowanej ustawy o zobowiązaniach podatkowych oraz par. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 stycznia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 7 poz. 33 ze zm./ wydał decyzję odmowną, uzasadniając ją dochodami uzyskanymi przez spółkę w roku 1994 /23783,91 zł/ oraz w 1995 r. za miesiące lipiec-czerwiec /34132,36 zł/. Poza tym podniesiono, że podatnicy zaciągając kredyty winni przewidzieć możliwości ich spłaty, a ujemnymi konsekwencjami podejmowanych przez siebie decyzji nie mogą obciążać budżetu państwa.

Od tej decyzji odwołanie złożyli skarżący, zarzucając obrazę art. 7, art. 77 i art. 80 Kpa poprzez brak dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych w sprawie, niezebranie wyczerpującego materiału dowodowego oraz brak wszechstronnego jego rozważenia. W konkluzji Wiesława E. i Janusz E. wnosili o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu odwołania powtarzali argumentację dotyczącą ich trudnej sytuacji majątkowej zawartą w piśmie z dnia 5 lipca 1995 r.

Decyzją z 24 listopada 1995 r. Izba Skarbowa w O. na podstawie art. 127 par. 2 i art. 138 par. 1 pkt 3 w związku z art. 105 Kpa umorzyła postępowanie odwoławcze, uzasadniając to faktem wyegzekwowania zaległości podatkowej wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, co spowodowało wygaśnięcie zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych i tym samym, zgodnie z art. 19 tejże ustawy, przestała istnieć zaległość podatkowa. Fakt ten wyklucza zastosowanie art. 31 cytowanego aktu ustawodawczego, a zatem wystąpiła przesłanka określona w art. 105 par. 1 Kpa, ponieważ postępowanie w przedmiotowej sprawie stało się bezprzedmiotowe.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 grudnia 1995 r. Wiesława E. i Janusz E. zarzucili brak poinformowania ich przez organa administracji skarbowej o zasadach funkcjonowania podatku od towarów i usług /art. 9 Kpa/, bezpodstawne zastosowanie art. 27 ust. 5 pkt 2 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, przy uznaniu zobowiązania sankcyjnego jako zaległości podatkowej zaistniałej od 26 listopada 1993 r., zablokowanie konta bankowego bez tytułu egzekucyjnego, przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego w obu instancjach, co doprowadziło do wyegzekwowania całej zaległości przed rozpoznaniem ostatecznym wniosku o umorzenie odsetek, a w końcu obrazę art. 31 ust. 1 cytowanej ustawy o zobowiązaniach podatkowych na skutek nieuwzględnienia sytuacji majątkowej skarżących. Dodatkowo w piśmie z 23 kwietnia 1996 r. podniesiono, że nie zachodziły okoliczności uzasadniające zastosowanie art. 105 par. 1 Kpa, ponieważ uregulowanie zaległości podatkowych nie sprawia, iż postępowanie w sprawie umorzenia odsetek od zaległości podatkowej staje się bezprzedmiotowe.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

1/ Na mocy art. 104 par. 1 Kpa organ administracji państwowej jest zobowiązany do załatwienia sprawy będącej przedmiotem prowadzonego przez ten organ postępowania administracyjnego w formie decyzji, chyba że przepisy Kodeksu stanowią inaczej. Zgodnie z art. 104 par. 2 Kpa należy przyjąć, że decyzje rozstrzygają sprawę bądź co do jej istoty w całości lub w części, bądź w inny sposób kończący postępowanie w danej instancji. Do tej ostatniej kategorii należą decyzje o umorzeniu postępowania wydawane na podstawie art. 105 Kpa. Zgodnie z tym przepisem przesłanką obligatoryjnego umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. Powyższa przesłanka zachodzi niewątpliwie wówczas, gdy brak jest przedmiotu żądania, w związku z którym postępowanie zostało wszczęte.

Przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie jest wniosek podatników o umorzenie odsetek od zaległości podatkowych na podstawie art. 31 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. Na podstawie tego przepisu w wypadkach gospodarczo lub społecznie uzasadnionych zaległości podatkowe lub odsetki mogą być umorzone w całości lub w części przez ministra finansów lub organy podatkowe. W konkretnym wypadku Izba Skarbowa powinna była zatem ocenić zasadność wniosku skarżących i decyzji organu I instancji w świetle ustalonych okoliczności sprawy, stwierdzając czy istniały wymienione w tym przepisie przesłanki umorzenia odsetek, i odpowiednio do stanu faktycznego i prawnego rozstrzygnąć sprawę co do jej istoty w formie decyzji. Zgodnie z utrwalonym w doktrynie i orzecznictwie poglądem podejmowanie decyzji uznaniowych nie zwalnia organu administracji państwowej od wszechstronnego rozważenia sprawy i należytego uzasadnienia takiej decyzji.

Decyzję o umorzeniu postępowania administracyjnego, wszczętego na podstawie wniosku podatników o umorzenie odsetek od zaległego zobowiązania podatkowego, Izba Skarbowa mogła podjąć w razie bezspornego ustalenia, że postępowanie stało się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 105 Kpa. Przepis ten nie może być interpretowany rozszerzająco. Winien być stosowany jedynie w sytuacjach, gdy w świetle prawa materialnego i ustalonego stanu faktycznego brak jest sprawy administracyjnej mogącej być przedmiotem postępowania /por. wyroki Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 1995 r. III ARN 50/95 i III ARN 51/95 - OSNAPU 1996 poz. 150 i 151 /.

Należy przyjąć, że nie jest dopuszczalne umorzenie postępowania w sprawie umorzenia zaległych odsetek, jeżeli w trakcie toczącego się postępowania należność z tego tytułu została wyegzekwowana w trybie postępowania egzekucyjnego w administracji poprzez pobranie odpowiedniej kwoty z rachunku bankowego podatnika.

Przymusowe wykonanie zobowiązania podatkowego w czasie trwania postępowania w sprawie umorzenia zaległych odsetek nie czyni tego postępowania bezprzedmiotowym. Niezależnie bowiem od uznania, czy przymusowe wykonanie zobowiązania podatkowego w trakcie tego postępowania jest równoznaczne z zapłatą podatku w rozumieniu art. 26 ust. 1 cytowanej ustawy o zobowiązaniach podatkowych, czy też pod pojęciem "zapłata podatku" należy rozumieć dobrowolne wykonanie zobowiązania przez podatnika, to istnieje sprawa umorzenia zaległych odsetek, a organ podatkowy jest zobowiązany do merytorycznego rozpoznania wniosku strony w ramach art. 31 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Przyjęcie odmiennego poglądu prowadziłoby do praktycznego uniemożliwienia korzystania przez podatnika z możliwości określonych w tym przepisie, tj. wydania decyzji o umorzeniu zaległości podatkowych, a ponadto o bezprzedmiotowości postępowania decydowałyby okoliczności przypadkowe, jak w tym wypadku sprawność postępowania egzekucyjnego.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję.