Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 22 lutego 2000 r., III SA 2000/99

Sprawa

sprawy ze skargi K.-ZPP P. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 12 lipca 1999 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 1998 r. - uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w S. z dnia 16 kwietnia 1999 r. (...); (...).

Teza

Użytkowanie jako ograniczone prawo rzeczowe nie stanowi przedmiotu opodatkowania, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny

Uzasadnienie

Decyzją z dnia 12 lipca 1999 r. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w S., określającą Spółce z o.o. K. - ZPP P. podatek od towarów i usług za grudzień 1998 r.

Organy obu instancji przyjęły, że zawarta w formie aktu notarialnego umowa z dnia 31 grudnia 1998 r., ustanawiająca prawo użytkowania na rzecz Spółki "L.", na przysługującym Spółce K. prawie użytkowania wieczystego działki nr (...) w S. i na własności budynków na tej działce, "(...) zawiera wszelkie elementy umowy najmu (...)" i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Izba Skarbowa dodała, że według obowiązującej w ewidencji i statystyce od dnia 1 kwietnia 1995 r. Klasyfikacji Wyrobów i Usług /GUS Warszawa 1994 r./, pod symbolem 70.2 występują usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości, stanowiącej majątek własny. Zdaniem Izby Skarbowej, umowa między spółkami z dnia 31 grudnia 1998 r. kwalifikuje się do wyżej wymienionych usług.

Spółka K. - ZPP P. wniosła skargę na decyzję Izby Skarbowej, zarzucając naruszenie art. 2 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku VAT.

Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Wbrew poglądowi organów podatkowych, ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego, jakim jest użytkowanie, nie ma nic wspólnego z umową najmu. Użytkowanie stanowi obciążenie rzeczy lub prawa prawem do używania i pobierania pożytków. Pomijając fakt, że w przypadku najmu o pobieraniu pożytków nie może być w ogóle mowy, przede wszystkim podkreślić należy, że użytkowanie jest prawem rzeczowym bezwzględnym, a najem prawem obligacyjnym względnym. Ponadto, w przeciwieństwie do najmu, użytkowanie charakteryzuje się istnieniem ex lege oznaczonych obowiązków między właścicielem a użytkownikiem, a przede wszystkim jest prawem niezbywalnym i wygasa wskutek niewykonywania go przez określony czas.

Sytuacji nie zmienia okoliczność, że skarżąca ustanowiła prawo rzeczowe na czas oznaczony. W świetle kodeksu cywilnego jest to bowiem dopuszczalne /art. 245 par. 2 Kc/. Skoro Klasyfikacja Wyrobów i Usług traktuje jako usługę najem, to - wskazane wyżej różnice - nie pozwalają zaliczyć do usług ustanowienia prawa użytkowania. Użytkowanie, jako ograniczone prawo rzeczowe, nie podpada pod żaden z przedmiotów opodatkowania, wymienionych w art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Tym samym opodatkowanie umowy z dnia 31 grudnia 1998 r. było błędem organów podatkowych.

Na marginesie warto zauważyć, że błędną praktykę opodatkowania umów użytkowania podatkiem VAT dostrzegł już Minister Finansów i zalecił jej zaniechanie w piśmie z dnia 21 września 1999 r. Nr PP 1/7209-108/99/TS, adresowanym do dyrektorów Izb Skarbowych i Urzędów Kontroli Skarbowej.

Mając na względzie przytoczone okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1, a także art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.