Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 11 maja 1993 r., III SA 209/93

Teza

Z chwilą przyjęcia darowizny powstaje obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn, którego nie unicestwia późniejsze odwołanie darowizny /art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - Dz.U. nr 45 poz. 207 ze zm./.

Sentencja

1. oddala skargę.

Uzasadnienie

J.L., współwłaściciel Spółki cywilnej wycofał się z tej spółki i przypadającą na niego część jej majątku - głównie w towarze, maszynach i środkach obrotowych - przekazał nieodpłatnie synom R.L. i M.L.

R.L. złożył w dniu 22 września 1993 r. zeznanie podatkowe w Urzędzie Skarbowym, zgłaszając do opodatkowania darowiznę udziału w spółce wartości 150.099.000 zł.

Urząd Skarbowy wydał na podstawie art. 1 ust. 1 i art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn decyzję z dnia 22 września 1992 r., którą wymierzył R. z tytułu otrzymanej darowizny podatek.

Darczyńca J.L. w pisemnym oświadczeniu z dnia 2 października 1992 r., skierowanym do obdarowanych, odwołał na podstawie art. 898 i art. 900 Kc darowiznę dokonaną na rzecz synów, z powodu znieważenia go przez nich.

R.L. złożył odwołanie od decyzji Urzędu Skarbowego z 22 września 1992 r., w którym stwierdził - powołując się na odwołanie darowizny - że podstawa, na której została oparta decyzja stała się nieaktualna. Dodał, że dla umożliwienia dalszego udziału w spółce i dla zabezpieczenia środków utrzymania, ojciec udzielił mu pożyczki w kwocie 150.000.000 zł na okres do 31 grudnia 2000 r., od której w dniu 12 października 1992 r. uiścił opłatę skarbową.

Izba Skarbowa nie uwzględniła odwołania i decyzją z 11 grudnia 1992 r. utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego, mimo że oświadczenie darczyńcy o darowiźnie nie miało formy aktu notarialnego, to jednak umowa darowizny była ważna wobec spełnienia przyrzeczonego świadczenia /art. 890 par. 1 Kc/. Według oświadczenia R.L. i M.L. darowizna została przez nich przyjęta i przystąpili oni do spółki od dnia 1 czerwca 1992 r. obejmując udział ojca, a zatem z tym dniem powstał obowiązek podatkowy w podatku od darowizn. Zawarta umowa pożyczki stanowi odrębną czynność cywilnoprawną i pozostaje bez wpływu na wymiar podatku od darowizny.

W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego R.L. domagał się uchylenia tej decyzji. Wskazał, że w momencie przejmowania majątku spółki ojciec nie sprecyzował zasad jego przekazania, nie było też żadnej umowy dotyczącej warunków przekazania i przejęcia udziału w Spółce. Majątek miał być przekazany w formie leasingu lub pożyczki, a forma przekazania miała być określona w terminie późniejszym w umowie notarialnej. Nieokreślenie zasad przekazania udziału w spółce stało się przyczyną konfliktu między ojcem i synami oraz powodem wycofania się z zamiaru przekazania majątku. Następnie ojciec skarżącego zgodził się przekazać majątek formą pożyczki i nie było dwóch odrębnych umów - pożyczki i darowizny, a darowizna nigdy nie nastąpiła.

Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy wnosił o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Zebrany materiał dowodowy oraz wyniki analizy przeprowadzonego postępowania i stanowiska organów podatkowych nie dają podstawy do uwzględnienia skargi.

Według postanowień art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. nr 45 poz. 207 ze zm./, podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie rzeczy i praw majątkowych wykonywanych w kraju, w drodze spadku lub darowizny przez osoby fizyczne, zaś zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 4 tej ustawy przy nabyciu w drodze spadku lub darowizny przez osoby fizyczne, zaś zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 4 tej ustawy przy nabyciu w drodze darowizny obowiązek podatkowy powstaje w chwili złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia.

Jest niewątpliwe, że J.L. dokonał w formie pisemnej bezpłatnego przysporzenia majątkowego na rzecz swoich synów R.L. i M.L. w postaci darowizny udziału w spółce cywilnej - co ma cechy darowizny /art. 888 par. 1 i art. 890 par. 1 Kc/. R.L. i M.L. przejęli udziały spółki z dniem 1 czerwca 1992 r. /oświadczenie J.L./ - wobec czego mimo niezachowania formy aktu notarialnego przy składaniu oświadczenia o darowiźnie i wobec przejęcia darowizny, powstał z tym dniem obowiązek podatkowy w zakresie podatku od spadków i darowizn przewidziany w cytowanej ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. Przypadająca na każdego z obdarowanych wartość części udziału w spółce wyniosła 150.094.000 zł i od tej podstawy - jak to prawidłowo dokonał Urząd Skarbowy - należało wymierzyć stosowny podatek. Wskazać przy tym należy, że M.L. i R.L. złożyli zeznania podatkowe dotyczące omawianej darowizny w dniu 22 września 1992 r. i decyzje wymierzające podatki wydane dnia 22 września 1992 r. są zgodne z tymi zeznaniami.

Fakt odwołania darowizny przez J.L. nie może mieć znaczenia dla oceny zgodności z prawem decyzji wymierzającej podatek, gdyż oświadczenie o odwołaniu zostało złożone w dniu 2 października 1992 r. - po wydaniu decyzji i nie nastąpiło rozwiązanie umowy darowizny przez sąd oraz zwrot przedmiotu darowizny - obdarowani są nadal wspólnikami spółki posiadając te same udziały.

W tej sytuacji, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa, na podstawie art. 207 par. 5 Kpa oddalono skargę R.L. jako nieuzasadnioną.