Uzasadnienie
Decyzją z dnia 28.06.2001 r. Izba Skarbowa w O. utrzymała w mocy zakwestionowaną w odwołaniu Jacka Z. decyzję Urzędu Skarbowego w Szczytnie z dnia 16.03.2001 r., określającą za listopad 1999 r. kwotę podatku podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego w wysokości 16.321 zł, zaległość podatkową w kwocie 16.864 zł i odsetki za zwłokę.
W motywacjach decyzji organ odwoławczy podzielił stanowisko prezentowane w sprawie przez organ I instancji, że podatnik bezpodstawnie odliczył w deklaracji VAT-7 za listopad 1999 r. podatek naliczony z faktury VAT dokumentującej zakup samochodu Nissan Primera 1,6.
Ustalono bowiem, że samochód ten, określony faktycznie jako samochód ciężarowy specjalizowany, jest w istocie samochodem osobowym, a zatem stosownie do przepisu art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 o podatku od towaru i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ podatnikowi nie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego przy jego zakupie.
Dokonane przez pracowników Urzędu Skarbowego oględziny samochodu potwierdziły, że jest on samochodem osobowym, z zamontowaną metalową kratką, rozdzielającą część osobową od części bagażowej, o liczbie miejsc 5. Rodzaj pojazdu wynika również z karty pojazdu wystawionej przez dealera, gdzie określono go jako samochód osobowy, który uzyskał świadectwo homologacji nr 1343.
Z akt sprawy wynika również, że decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 8.01.2001 r. stwierdzono nieważność decyzji: Naczelnika Wydziału Komunikacji i Dróg Starostwa Powiatowego w T. z dnia 19.11.1999 r., na mocy której dokonano zmiany rodzaju samochodu z osobowego na "ciężarowo-specjalizowany" w dowodzie rejestracyjnym i karcie pojazdu.
Niezależnie od tego w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego wskazano, że przepisy powołanej wcześniej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w zakresie kwalifikacji wyrobów odwołują się do klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej.
Z klasyfikacji tych wynika zaś /tom I SWW poz. 1021, że sporny pojazd może być zaliczony wyłącznie do samochodów osobowych, a zamontowanie w nim kraty prowadzą jedynie do pozornej zmiany rodzaju pojazdu, bez zmiany klasyfikacji statystycznej /skorowidz alfabetyczny do SWW nie zawiera zresztą pojęcia "samochód ciężarowy specjalizowany", a jedynie pojęcie "samochód osobowy specjalizowany - SWW 1022/.
Fakt, że podatnik nie był wnioskodawcą dokonania zmian w dowodzie rejestracyjnym pojazdu pozostaje z kolei bez wpływu na rozstrzygnięcie, bowiem dla organów podatkowych istotny jest zastany stan faktyczny w sprawie.
W skardze na powyższą decyzję Jacek Z. wniósł o jej uchylenie zarzucając, że narusza ona art. 14 par. 6, art. 121 par. 1 i art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
W uzasadnieniu skargi skarżący nie zgadza się z dokonaną przez Izbę Skarbową w O. oceną stanu faktycznego sprawy, oraz z identyfikacją samochodu dokonaną w oparciu o klasyfikację statystyczną SWW zarzucając, że zgodnie z wyjaśnieniami Ministra Finansów, zawartymi w piśmie z dnia 28.11.1995 r. kryterium zaliczenia określonego samochodu do właściwego grupowania SWW uznawane było za pomocnicze.
Zdaniem skarżącego wydanie decyzji w sprawie było realizacją wytycznych Ministra Finansów z dnia 12.07.1996 r., nakazujących organom podatkowym występowanie do organów właściwych w sprawach rejestracji pojazdów z wnioskami o stwierdzenie nieważności dowodów rejestracyjnych w przypadku, gdy na pojazdy nie wydano świadectwa homologacji.
Skarżący zarzucił też, że fakt stwierdzenia nieważności decyzji rejestracyjnej /dowodu rejestracyjnego/ nie był wystarczającą przesłanką do wydania decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług /decyzję tą skarżący zaskarżył zresztą do NSA/ a także, że nie może on ponosić konsekwencji wydania dowodu rejestracyjnego skoro działał w zaufaniu do organów państwowych.
Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w O. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Z przedłożonych Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu akt rozpatrywanej sprawy wynika niewątpliwa okoliczność faktyczna, że skarżący nabył w 1999 r. samochód marki Nissan Primera 1,6, który w momencie nabycia określony był w ostatecznej decyzji administracyjnej, jaką był dowód rejestracyjny pojazdu, jako samochód ciężarowy specjalizowany. Podatnik odliczył podatek naliczony wynikający z faktury VAT z dnia 19.11.1999 r. dokumentującej zakup wskazanego pojazdu.
Zaznaczyć zaś trzeba, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia wejścia w życie przepisu par. 12 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245 ze zm./ kluczowym elementem rozstrzygającym o tym, czy dany samochód należy zaklasyfikować jako osobowy /ze skutkiem w postaci braku możliwości odliczenia podatku naliczonego w fakturze odzwierciedlającej zakup takiego pojazdu/ czy też, inny niż osobowy /ze skutkiem w postaci możliwości odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu takiego pojazdu/ była kwalifikacja pojazdu w dowodzie rejestracyjnym.
Pogląd taki prezentowano po wielokroć w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego /zob. np. wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2001 r. I SA/Wr 2110/00 /ONSA 2002 Nr 2 poz. 93/, w którym na tle stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1.01.2001 r. stwierdzono, iż zarejestrowanie przez odpowiednie organy w formie decyzji administracyjnej samochodu jako ciężarowego uprawniało do odliczenia podatku naliczonego/ i Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie niniejszej w pełni go podziela.
Dopiero bowiem od dnia wejścia w życie przepisu par. 12 ust. 3 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. elementem rozstrzygającym o charakterze pojazdu dla potrzeb podatku od towarów i usług stała się homologacja producenta lub importera wymagana dla samochodów innych niż osobowe.
Podkreślić też należy, że odwołując się od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., mocą której stwierdzono nieważność decyzji Naczelnika Wydziału Komunikacji i Dróg Starostwa Powiatowego w T. /dokonującej zmiany rodzaju nabytego przez skarżącego pojazdu w dowodzie rejestracyjnym i karcie pojazdu/ orzekające organy obu instancji w istocie przerzuciły skutki ewentualnego błędu właściwych organów wprowadzających te zmiany na skarżącego, działającego w zaufaniu do organów państwowych.
W rezultacie naruszono określoną w art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej zasadę zaufania zwłaszcza gdy uwzględnić, iż to nie skarżący był inicjatorem zmian w dowodzie rejestracyjnym i karcie pojazdu.
Podkreślenia wymaga również, że w urzędowej interpretacji Ministra Finansów zawartej w piśmie z dnia 28.01.2002 r. /wydanej na podstawie art. 14 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej/ w odwołaniu do konstytucyjnej zasady ochrony zaufania obywateli do państwa i stanowionego przez nie prawa oraz w nawiązaniu do wcześniejszych stanowisk w tej sprawie wskazano, że w okresie do 1.01.2001 r. za osoby uprawnione do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu samochodu osobowego, przerobionego na samochód ciężarowy uważa się osoby, które w tym okresie nabyły taki samochód /co stwierdzono stosownym wpisem do dowodu rejestracyjnego/ i wykorzystały go w prowadzeniu działalności gospodarczej, a przeróbki takie zostały faktycznie dokonane.
Okoliczność tę należało niewątpliwie uwzględnić przy ocenie ustalonego stanu faktycznego w aspekcie powołanego wcześniej art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej.
Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z naruszeniem art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 25 ust. 1 pkt 2 powołanej wcześniej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust 2 pkt 1 i 3 oraz art. 55 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł, jak w sentencji.