Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 30 września 1992 r. nr PO II 82-2/4/92 Izba Skarbowa w (...) utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w O. z dnia 24 sierpnia 1992 r., którą ustalono Oddziałowi w O. jednego z banków jako płatnikowi z tytułu nie pobranego podatku dochodowego zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za I kwartał 1992 r. w kwocie 7 680 tys zł (...).
Bank udzielił swoim pracownikom kredytów pieniężnych na łączną sumę 1 158 100 100 zł, spłacanych w 48 ratach z zastosowaniem stopy procentowej 13,6 procent. Zdaniem organów podatkowych, różnica pomiędzy oprocentowaniem kredytu refinansowego a oprocentowaniem kredytów, o których wyżej mowa, stanowi przychód pracowników - kredytobiorców stosownie do art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350/ jako "inne nieodpłatne świadczenia". Przedmiotem tych świadczeń były usługi bankowe /symbol GUS 94 101/, w związku z czym ich wartość ustala się według cen stosowanych wobec innych odbiorców.
W skardze na powyższą decyzję Oddział Banku w O. zarzucił, że z udzieleniem kredytu pracownikowi nie wiąże się powstanie obowiązku podatkowego. Wysokość odsetek wynika z umowy. Udzielanie pracownikom kredytów wynikało z postanowień regulaminu przyjętego przez Zarząd Banku i przepisów prawa bankowego. Umowy miały charakter cywilnoprawny, a więc nie były związane ze stosunkiem pracy. Organy podatkowe zastosowały rozszerzającą interpretację przepisów ustawy o podatku dochodowym, gdyż ustawodawca w art. 10 tej ustawy nie wymienił takiego źródła przychodów. Pracownicy Banku w umowach wyrazili zgodę na oprocentowanie kredytu w wysokości 34 procent /z ustaleń kontroli skarbowej wynikało, że 13,6 procent/. Zaskarżona decyzja narusza autonomię woli stron i zasadę swobody kształtowania umów. W tej sytuacji skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa i o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Izba Skarbowa w (...) wniosła o oddalenie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga okazała się zasadna, aczkolwiek z innych przyczyn niż podane w jej uzasadnieniu.
Rozstrzygnięcie sprawy zależało od odpowiedzi na pytanie, czy w razie udzielenia przez bank jego pracownikowi kredytu na preferencyjnych zasadach w ogóle występuje przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350/, a jeżeli tak, to kiedy i w jakiej wysokości.(...)
Otrzymanie przez pracownika banku od jego pracodawcy kredytu pieniężnego oprocentowanego według stawek korzystniejszych od ogólnie stosowanych przez ten bank dla tego rodzaju umów powoduje uzyskanie przez tego pracownika przychodu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku dochodowym. Przychód ten równy jest różnicy pomiędzy kwotą odsetek, jakie bank by uzyskał od kredytu udzielonego według stawek ogólnie stosowanych dla tego rodzaju umów, a kwotą odsetek, którą otrzyma od pracownika - kredytobiorcy.
Przychód powstaje w roku kalendarzowym, w którym kredyt został wypłacony lub postawiony do dyspozycji pracownika. Ponieważ - co było w sprawie niesporne - wszystkie kredyty wypłacono w roku 1991, brak było podstaw do pobierania przez Bank z tego tytułu podatku dochodowego /zaliczek/ należnego za 1992 r.
Wyłącznie z tej przyczyny decyzje obu instancji, jako naruszające przepisy prawa materialnego, zostały uchylone /art. 207 par. 1 i 2 pkt 1 Kpa/.
Pozostaje jeszcze jedna kwestia, która wymagałaby wyjaśnienia. Z decyzji Urzędu Skarbowego i z wyliczenia dołączonego do protokołu kontroli wynika, że "preferencyjne" oprocentowanie kredytów wynosiło 13,6 procent. Tymczasem w wyniku kontroli i w skardze jest mowa o 34 procent. Powyższa rozbieżność nasuwa przypuszczenie, że pomiędzy zawarciem umowy a spłatą kolejnych rat kredytu nastąpiło obniżenie oprocentowania. (...) W rozumieniu art. 9 cytowanej ustawy dochód może powstać zarówno przez zwiększenie aktywów majątku podatnika, jak i przez zmniejszenie jego pasywów /długów/.
Jeżeli zatem skarżący Bank po dniu 1 stycznia 1992 r. zwolnił swoich pracowników z części długu wynikającego z umowy kredytu, to pracownicy ci uzyskali przychód w wysokości różnicy pomiędzy sumą, jaką mieli zwrócić zgodnie z postanowieniami umowy kredytowej, a sumą, jaką zapłacą po zmianie wysokości oprocentowania. Ten przychód mieści się w definicji zawartej w art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy.
Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.
O kosztach postępowania postanowiono zgodnie z art. 208 Kpa.