Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 21.08.1992 r. Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję z dnia 29.04.1992 r. - wydaną przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. nakazującą wprowadzić do ksiąg rachunkowych za 1991 r. Zakładu Transportu i Spedycji Lasów Państwowych w B. zapisy księgowe dotyczące między innymi naliczenia podatku dochodowego od należnych podatnikowi odsetek w kwocie 2.581.597.000 zł, które zostały przez niego zaksięgowane nie jako przychód roku 1991, ale na koncie 845 jako dochody przyszłych okresów. W ocenie organu rozpoznającego sprawę w II instancji zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1991 nr 49 poz. 216/ w 1991 r. odsetki za nieterminowe regulowanie należności przez odbiorców, stanowiły przychody roku podatkowego Podlegały one opodatkowaniu z chwilą ich naliczenia, tj. w okresie, kiedy stały się należne. W uzasadnieniu zastrzeżono, że ponieważ brak jest danych, z jakiego okresu odsetki zostały naliczone, przed wykonaniem decyzji należy to sprawdzić i przyjąć do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym tylko odsetki naliczone w 1991 r.
W skardze na tę decyzję Zakład Transportu i Spedycji Lasów Państwowych zarzucił jej naruszenie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych cyt. wyżej. Zgodnie z tym przepisem przychodami są otrzymane pieniądze i wartości pieniężne, a nie kwoty naliczone, lecz nieuznane i niepłacone przez dłużników.
Minister Finansów nie uznał zasadności decyzji i wniósł o jej oddalenie.
Badając zgodność zaskarżonej decyzji z prawem, niezależnie od granic wniesionej skargi /art. 206 Kpa/ Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Ponieważ postępowanie weryfikacyjne w I instancji toczyło się po dniu 7 lutego 1992 r., a więc po wejściu w życie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. nr 100 poz. 442 ze zm./, w porównaniu do uregulowań wynikających z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 1990 r. w sprawie weryfikacji rocznych bilansów przedsiębiorstw państwowych, wysokości opłat za weryfikację oraz szczegółowych praw i obowiązków biegłych księgowych /Dz.U. nr 62 poz. 361/, winno ono doznawać modyfikacji wynikających z art. 56 cyt. ustawy. Przepis ten stanowi, że do czasu odrębnego uregulowania do zakresu działania organów kontroli skarbowej należy weryfikacja rocznych sprawozdań finansowych. Z powyższej normy wypływają skutki tak kompetencyjne, jak i procesowe. Ustawa o kontroli skarbowej w art. 8 ust. 1 zawiera własne określenie organów kontroli skarbowej. Organami szczebla podstawowego są inspektorzy kontroli skarbowej, organem wyższego stopnia nad inspektorami kontroli skarbowej jest Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, a naczelnym organem kontroli skarbowej jest Minister Finansów. Odwołanie od decyzji organu I instancji, zgodnie z art. 127 par. 2 Kpa rozpoznaje organ wyższego stopnia. W sprawie niniejszej powyższa właściwość instancyjna zostaje naruszona. W I instancji decyzję wydał Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej. Ponieważ z mocy art. 11 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej jest on inspektorem kontroli skarbowej przeto w I instancji decyzję wydał właściwy organ. Z jednoznacznego unormowania zawartego w cyt. art. 8 ust. 1 pkt 2 wynika, że organem wyższego stopnia nad inspektorem kontroli skarbowej jest Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej i on winien rozpoznać odwołanie. Tymczasem zaskarżona decyzja wydana została przez Ministra Finansów /z jego upoważnienia przez dyrektora Departamentu/. Z tego względu, wobec treści art. 156 par. 1 pkt 1 Kpa, decyzja ta jest nieważna. Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 par. 3 Kpa orzekł o nieważności zaskarżonej decyzji. Marginalnie stwierdzić należy, iż przedmiotowa decyzja nie mogłaby się ostać również ze względów merytorycznych. Decyzja administracyjna charakteryzuje się tym, że rozstrzyga konkretną sprawę konkretnie określonej osoby fizycznej lub prawnej. Dotyczy to tak decyzji pierwszoinstancyjnej, jak i odwoławczej /art. 104 par. 2 i art. 140 Kpa/. Skoro meritum rozstrzygnięcia w sprawie zależało od tego, z jakiego okresu pochodzą naliczone odsetki, to organ II instancji nie może utrzymać decyzji w mocy i nakazywać ponowne badanie okoliczności faktycznych będących podstawą rozstrzygnięcia.