Uzasadnienie
Decyzją Izby Skarbowej w W. z dnia 8 stycznia 1998 r. (...) na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa w związku z art. 335 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926/, art. 5, art. 18 ust. 1 i 2, art. 20, art. 22 ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ po rozpatrzeniu odwołania Marii D. od decyzji Urzędu Skarbowego W.-M. z dnia 13 maja 1997 r. (...) w sprawie odroczenia terminu płatności w podatku od towarów i usług oraz rozłożenia płatności na raty - utrzymano w mocy zaskarżoną decyzję.
W jej uzasadnieniu stwierdzono, co następuje:
W dniu 3 maja 1997 r. Strona wystąpiła do Urzędu Skarbowego W.-M. z wnioskiem o odroczenie terminu płatności i rozłożenie na raty płatności podatku od towarów i usług oraz odsetek.
Decyzją z dnia 13 maja 1997 r. Urząd Skarbowy przychylił się do wniosku Strony rozkładając płatność zaległości w podatku od towarów i usług za okres luty - czerwiec i październik 1995 r. wraz z odsetkami za zwłokę na 7 rat.
W odwołaniu podatniczka stwierdziła, że podtrzymuje argumenty zawarte w odwołaniu dotyczącym decyzji wymiarowej. Jednocześnie oświadczyła, iż odsetki za zwłokę mogą być pobrane dopiero po upływie terminu 14 dni od otrzymania decyzji wymiarowej. Strona podnosiła również, że w decyzji brakuje rozliczenia wysokości odsetek za zwłokę od zobowiązania "podstawowego" i dodatkowego i jego podstawy prawnej, a naliczone odsetki za zwłokę są nieprawdopodobnie wysokie, mimo zapłacenia przez Stronę podstawowej kwoty zobowiązania podatkowego.
W związku z powyższym Strona wnosi o uchylenie decyzji w części dotyczącej ustalenia odsetek za zwłokę i ponowne rozpatrzenie sprawy w tej części.
W związku z tym należy stwierdzić, co następuje. Decyzja wymiarowa z dnia 10 marca 1997 r. Urzędu Skarbowego W.-M. ma charakter decyzji zarówno określającej jak i ustalającej. Tak więc na mocy art. 5 w zw. z art. 18 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ w wypadku decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe powstaje z chwilą doręczenia decyzji, a termin płatności wynosi 14 dni od dnia jej doręczenia. Natomiast w wypadku decyzji określającej za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym wpłata powinna była nastąpić. Zgodnie zaś z art. 19 cytowanej ustawy podatek nie uiszczony w terminie stał się zaległością, z czym wiąże się obowiązek zapłaty odsetek.
W przypadku, gdy dokonana wpłata nie wystarcza na pokrycie zobowiązania, a podatnik nie wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty, organ podatkowy zalicza ją na pokrycie zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności. Jeżeli wpłata dotyczy zaległości podatkowej z wpłaconej kwoty pokrywa się również odsetki za zwłokę. Zgodnie z art. 22 ww. ustawy w wypadku odroczenia terminu płatności lub rozłożenia jej na raty pobiera się odsetki w wysokości 50 procent odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Wysoka kwota odsetek jest konsekwencją faktu, iż zaległości podatkowe sięgają roku 1995, a odsetki za zwłokę w wypadku nieprawidłowego określenia zobowiązania pobierane są po upływie ostatniego dnia, w którym wpłata winna była nastąpić.
O niezrozumieniu zagadnienia świadczy również stwierdzenie strony, iż zapłaciła kwotę podstawową zobowiązania podatkowego /czyli bez odsetek/. Zobowiązanie bowiem wygasa przez zapłatę podatku. Urząd natomiast zgodnie z art. 27 ustawy o zobowiązaniach podatkowych zaliczył ją na poczet najwcześniejszej zaległości podatkowej wraz z odsetkami. W wypadku bowiem zaliczenia ww. kwoty jedynie na poczet zobowiązania, wygasłoby ono przez zapłatę, a strona nie byłaby zobowiązana do zapłaty odsetek. Konsekwencją zaś nieuiszczenia zobowiązania w terminie jest konieczność uiszczenia odsetek za zwłokę. Dlatego postępowanie Urzędu było właściwe, zarzuty strony świadczą o niezrozumieniu mechanizmu powstawania odsetek ustawowych i błędnej interpretacji przepisów prawa.
W skardze do NSA skarżąca, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, przedstawiła zarzuty jak w odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego.
W odpowiedzi na skargę strona przeciwna, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymała swoje stanowisko.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Przede wszystkim należy stwierdzić, że na mocy art. 15 i art. 16 par. 1 Kpa, które obowiązywały w czasie wydawania decyzji w postępowaniu podatkowym, postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne, a decyzje, od których nie służy odwołanie w administracyjnym toku instancji, są ostateczne. Skoro zatem rozstrzygnięcie Urzędu Skarbowego W.-M. w przedmiocie określenia i ustalenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za rok 1995 na skutek braku odwołania strony stało się ostatecznym, to nie może być ono kwestionowane w niniejszej sprawie. Niezasadnym jest również zarzut skarżącej co do naruszenia prawa przez organy podatkowe, przy rozpoznawaniu jej wniosku o odroczenie terminu płatności zobowiązania podatkowego oraz rozłożenia go na raty.
Przede wszystkim należy zauważyć, że treść rozstrzygnięcia jest zgodna z wnioskiem Marii D., a więc nie można mówić o niebraniu pod uwagę przez organy podatkowe słusznego interesu strony /art. 7 Kpa/. Przedmiotem postępowania nie była natomiast kwestia umorzenia odsetek w oparciu o art. 31 ust. 1 cytowanej ustawy o zobowiązaniach podatkowych, tak więc Urząd Skarbowy był zobowiązany na mocy art. 22 ust. 1 a i art. 27 tejże ustawy oraz par. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 stycznia 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 7 poz. 33/ pobrać odsetki w wysokości 50 procent odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości, przy czym jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, z wpłaconej kwoty pokrywało się również odsetki za zwłokę należne od zapłaconej kwoty zaległości. Niezasadnym jest zatem zarzut skarżącej, iż całość wpłacanych przez nią kwot winna być zaliczona na pokrycie głównego zobowiązania podatkowego. Niezasadny jest również zarzut błędnego ustalenia przez organy podatkowe momentu, od którego podatniczka zaczęła pozostawać w zwłoce, a zatem chwili, kiedy winna ona była zacząć płacić odsetki. Decyzja wymiarowa Urzędu Skarbowego W.-M. ma bowiem dwojaki charakter. Z jednej strony określono w niej podatek od niezaewidencjonowanej sprzedaży przy zastosowaniu stawki 22 procent, a w drugim - ustalono wartość zobowiązania dodatkowego w wysokości 30 procent nieuiszczonego podatku.
Pierwsze z tych rozstrzygnięć ma charakter decyzji deklaratoryjnej, a więc na mocy art. 5 ust. 2 w zw. z art. 18 ust. 2 ww. ustawy o zobowiązaniach podatkowych i art. 26 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ podatnik zaczyna być w zwłoce po upływie 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego.
Natomiast w drugim wypadku chodzi o decyzję ustalającą, a więc na mocy art. 18 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych Maria D. pozostawała w zwłoce po upływie czternastu dni od dnia jej doręczenia. To rozgraniczenie terminów zostało wyraźnie zaznaczone w decyzji Urzędu Skarbowego. Tak więc i decyzja Izby Skarbowej utrzymująca ją w mocy w pełni odpowiada prawu.
Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji.