Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 10 sierpnia 2000 r. (...) Izba Skarbowa w W. na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 72 par. 1, art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "b" i art. 80 par. 2 Ordynacji podatkowej utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W.-B. z dnia 3 grudnia 1999 r., (...) odmawiającą Polskim Liniom Lotniczym "LOT" S.A. w W. stwierdzenia nadpłaty podatku od towarów i usług za listopad 1998 r.
W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa stwierdziła, iż zgodnie z art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "b" Ordynacji podatkowej: jeżeli podatnik w deklaracjach innych niż wymienione w art. 74 par. 2 pkt 3 tej ustawy wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek albo wykazał kwotę podatku przypadającego do zwrotu w wysokości mniejszej od należnej, może złożyć żądanie stwierdzenia nadpłaty podatku.
Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 80 Ordynacji podatkowej powyższe uprawnienie nie ma zastosowania w przypadku gdy ustawy podatkowe przewidują odmienny tryb zwrotu podatku. Odmienne uregulowanie zasad zwrotu podatku przewidziane jest w zakresie podatku od towarów i usług. Tryb i warunki dokonania zwrotu podatku określa tu art. 21 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
W związku z powyższym Izba Skarbowa stwierdziła, iż nie zgadza się z twierdzeniem pełnomocników "LOT", iż instytucja stwierdzenia nadpłaty przez organ podatkowy na podstawie art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "b" Ordynacji podatkowej oraz instytucja zwrotu podatku na podstawie art. 21 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie stanowią procedur wykluczających się wzajemnie.
Wyjaśniła, iż w przedmiotowej sprawie podatnik w złożonej w dniu 21.12.1998 r. do Urzędu Skarbowego W.-B. deklaracji podatkowej VAT-7 za listopad 1998 r. wykazał kwotę zwrotu podatku na rachunek bankowy w wysokości 8.455.341 zł zaś korektą deklaracji z dnia 20.05.1999 r. zmniejszył wykazaną kwotę zwrotu podatku do wysokości 8.442.703 zł. W związku z powyższym tryb i warunki zwrotu podatku w rozpatrywanej sprawie określa art. 21 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, nie znajdują natomiast zastosowania przepisy dotyczące stwierdzenia nadpłaty w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Z tego też względu stwierdziła, iż organ I instancji zasadnie odmówił w rozpatrywanej sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku od towarów i usług.
Stwierdziła, że nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 123 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze, iż postępowanie zostało wszczęte z urzędu podatnik i reprezentujący ją pełnomocnicy wiedzieli o toczącym się postępowaniu i branie czynnego w nim udziału zależało od ich woli. Przed wydaniem decyzji urząd skarbowy zapoznał pełnomocnika z zebranym materiałem dowodowym.
Zdaniem Izby Skarbowej nie można mówić o braku uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, a jedynie o niepełnym jej uzasadnieniu. W ocenie Izby Skarbowej nie stanowi to podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji i może być konwalidowane przez organ II instancji, co niniejszą decyzją Izba Skarbowa uczyniła. Podniosła, że mając na uwadze, iż w rozpatrywanej sprawie możliwość stwierdzenia nadpłaty podatku jest wykluczona przez dyspozycję art. 80 par. 2 Ordynacji podatkowej, zarzuty pełnomocników dotyczące naruszenia przepisów par. 66 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. oraz art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej nie mają znaczenia.
W skardze Pełnomocnicy skarżącego Przedsiębiorstwa wnoszą o uchylenie zaskarżonej decyzji, której zarzucają:
- 1. naruszenie przepisu art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "b" Ordynacji podatkowej z związku z błędną interpretacją przepisu art. 80 par. 2 ww. ustawy w związku z art. 81 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a co za tym idzie błędną interpretację przepisu art. 21 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
- 2. naruszenie art. 125 Ordynacji podatkowej poprzez wielomiesięczne opóźnianie wydania decyzji,
- 3. naruszenie przepisu art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej,
- 4. naruszenie art. 210 par. 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez faktyczny brak uzasadnienia prawnego nieuwzględnienia żądania stwierdzenia nadpłaty podatku od towarów i usług /odmowy uwzględnienia zarzutów podniesionych w odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego/ - w związku z przepisem par. 66 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, stanowiącym materialną przesłankę istnienia, w przedmiotowej sprawie, nadpłaty podatku.
Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wnosi o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Skarga jest zasadna. Stosownie do przepisu art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "b" Ordynacji podatkowej, podatnik podatku od towarów i usług może domagać się stwierdzenia nadpłaty podatku, jeżeli w deklaracji podatkowej wykazał różnice podatku naliczonego nad należnym, która podlega zwrotowi przez urząd skarbowy na jego rachunek bankowy, w wysokości mniejszej od należnej.
Postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty podatku jest ściśle związane z techniką postępowania podatkowego opartą na samoobliczeniu podatkowym i daje możliwość weryfikacji prawidłowości samoobliczenia i ogranicza związane z tą techniką ryzyko podatnika.
Na skutek złożonego wniosku dochodzi do wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty i w jego wyniku organ podatkowy wydaje decyzję, w której weryfikuje samoobliczanie, to znaczy stwierdza nadpłatę lub odmawia stwierdzenia jej powstania /R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa Komentarz, Wyd. Oficyna Wydawnicza "UNIMEX", Wrocław 2000, str. 99 i następna/.
O tym, czy powstała nadpłata, właściwy organ podatkowy jest obowiązany orzec stosując przepisy materialnego prawa podatkowego, w rozpoznawanej sprawie są to przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Natomiast ustanowiony w przepisie art. 21 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie stanowi nadpłaty w rozumieniu cytowanego wcześniej art. 79 Ordynacji podatkowej.
Wynika to stąd, iż kwota zwrotu nie jest kwotą nadpłaconego lub nienależnie uiszczonego podatku. Nadpłata powstaje wtedy, gdy dokonana przez podatnika wpłata z różnych względów przewyższa wymaganą przepisami kwotę podatku.
Natomiast świadczenie jest nienależne, gdy podatnik dokonuje wpłaty podatku, mimo że nie jest do tego zobowiązany lub w sytuacji, gdy w chwili dokonania wpłaty istniał wprawdzie tytuł prawny w postaci decyzji, lecz został on uchylony.
Reasumując należy przyznać rację podatnikom, iż instytucja stwierdzenia nadpłaty, o której mowa w art. 79 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej oraz instytucja zwrotu podatku VAT na podstawie art. 21 ustawy VAT stanowią dwie różne podstawy prawne, które w żaden sposób nie wykluczają się wzajemnie.
Odnośnie zarzutu dotyczącego przesłanki materialnoprawnej merytorycznego rozstrzygnięcia, a mianowicie par. 66 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024 ze zm./ stwierdzić należy, iż nie mógł być przez Sąd oceniony, bowiem organ odwoławczy w ogóle powyższej kwestii nie rozpatrywał.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 55 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł jak w sentencji.