Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 3 marca 1998 r., III SA 271/97

Teza

Art. 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ nie jest prostym przeciwstawieniem art. 22 tej ustawy.

Samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 z mocy samego prawa są uznawane za koszty podlegające odliczeniu, o ile nie istnieje związek przyczynowy pomiędzy ich poniesieniem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu.

Sentencja

Po rozpoznaniu w dniu 3 marca 1998 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Izby Skarbowej w S. z dnia 14 stycznia 1997 r. (...) w przedmiocie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r.- oddala skargę.

Uzasadnienie

Decyzją z dnia 14 stycznia 1997 r. (...) Izba Skarbowa w S., po rozpatrzeniu odwołania J. M. od decyzji Urzędu Skarbowego w G. z dnia 16 października 1996 r. (...) określającej na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ oraz art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1994 r. na kwotę 3.452,10 zł, uchyliła zaskarżoną decyzję i określiła należny podatek na kwotę 1.627,30 zł. W uzasadnieniu stwierdzono, że zarzuty podniesione w odwołaniu nie mogą być w całości uwzględnione. Według stanu prawnego obowiązującego w 1994 r. nie można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wyżywienie właściciela zakładu podczas jego podróży służbowych. Wydatki związane z utrzymaniem podatnika pokrywane są z jego dochodu. Wprowadzona od 1995 r. nowelizacja ustawy dopuszcza zaliczenie w ciężar kosztów wydatków związanych z podróżami służbowymi osoby prowadzącej działalność gospodarczą, ale tylko w części nie przekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom. Stosowanie powyższego zapisu w odniesieniu do lat poprzedzających rok 1995 nie jest możliwe.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego J. M. zarzucił obrazę art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku od osób fizycznych na skutek odmowy uznania za koszt przychodu wydatków poniesionych przez niego na wyżywienie podczas podróży zagranicznych w kwocie 3.212.38 zł.

Podniósł, że zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym w roku 1994 kosztami uzyskania przychodu z poszczególnego źródła przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu jego osiągnięcia za wyjątkiem wymienionych w art. 23 wyżej wymienionej ustawy, natomiast w tym czasie w cytowanym przepisie nie wyłączono zwiększonych kosztów wyżywienia związanych z podróżą służbową. Skoro więc możliwość ich odliczenia nie istniała na podstawie art. 26 ust. 1 tejże ustawy tzn. należało je uznać za koszty uzyskania przychodu. W konkluzji skarżący wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymała swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie jest zasadna. Zaliczenie konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od wykazania bezpośredniego jego związku z prowadzoną działalnością i od odpowiedniego udokumentowania.

Zasada ta obowiązywała również w roku 1994 i wynikała z treści art. 22 ust. 1 w związku z art. 10 cytowanej ustawy o podatku od osób fizycznych /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 1994 r. SAB 479/94/. Nie wystarczy więc w tym wypadku przedstawienie stosownych rachunków bądź faktur, z których wynikają jedynie fakty opłacenia kosztów posiłków poza granicami kraju. Należy przy tym zauważyć, że również zmiany wprowadzone w życie w roku 1995, na które powołuje się skarżący, ograniczają możliwość zaliczania do kosztów przychodu wydatków związanych z podróżami służbowymi osoby prowadzącej działalność gospodarczą, a mianowicie do części nie przekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom. Przepis ten jedynie określił zasadę wyżej wymienioną i nie wprowadził żadnych zasadniczych zmian w istniejącym stanie prawnym.

Artykuł 23 nie jest prostym przeciwstawieniem art. 22 ustawy o podatku od osób fizycznych. Samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 z mocy samego prawa są uznawane za koszty podlegające odliczeniu, o ile nie istnieje związek przyczynowy pomiędzy ich poniesieniem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu. Natomiast wydatki na wyżywienie, nawet poniesione w czasie wyjazdu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie tracą przez to charakteru wydatków na zaspokojenie potrzeb typowo osobistych /por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 marca 1997 r. SA/Ł 3269/95 i z dnia 12 października 1994 r. SA/Kr 855/94 - Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1996 nr 4 poz. 133 str. 363/.

Mając na uwadze powyższe, uznając, iż zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem prawa, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji wyroku.