Uzasadnienie
Decyzją z dnia 26 czerwca 1999 r. Urząd Skarbowy odmówił podatnikowi stwierdzenia nadpłaty za luty i październik 1997 r. W podstawie prawnej powołał art. 72 par. 1 pkt 1, art. 73 par. 1, art. 79 par. 2 lit. "b" i art. 207 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu podał, iż podatnik zwrócił się z żądaniem o stwierdzenie nadpłaty podatku VAT za luty i październik 1997 r., w których miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w fakturach VAT z dnia 31 stycznia 1997 r. i z dnia 30 września 1997 r. W lutym i październiku 1997 r. podatnik nie skorzystał z przysługującego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w ww. fakturach. Przyczyną tego stanu rzeczy było wykazanie przez podatnika podatku naliczonego wynikającego z tych faktur w deklaracjach VAT-7 za styczeń i wrzesień 1997 r. i przedwczesne jego odliczenie niezgodne z regulacją zawartą w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem odliczenie podatku naliczonego przed nabyciem prawa do odliczenia spowodowało powstanie zaległości podatkowej za styczeń i wrzesień 1997 r.
Powstanie zaległości podatkowej na skutek przedwczesnego odliczenia podatku naliczonego nie oznacza jednak, że w miesiącach, w których odliczenie podatku naliczonego mogło nastąpić powstaje nadpłata i podatnik ma prawo do skorygowania deklaracji VAT-7 za ten okres.
Izba Skarbowa utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy.
W uzasadnieniu decyzji podała, że zgodnie z art. 72 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa za nadpłatę podatku uważa się: kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej, świadczenie płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 par. 1, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.
W świetle przedstawionej definicji nadpłaty oraz ustalonego stanu faktycznego sprawy, zdaniem Izby Skarbowej brak jest przesłanek do stwierdzenia nadpłaty podatku VAT przez podatnika w lutym i październiku 1997 r. W podatku od towarów i usług obowiązuje reguła samoobliczenia podatku zgodnie z art. 10 ust. 2 który stanowi, iż zobowiązanie podatkowe lub kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że urząd skarbowy określił ją w innej wysokości. W przedmiotowej sprawie w wyniku postępowania kontrolnego przeprowadzonego u podatnika w zakresie podatku VAT za 1997 r. Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdził, iż podatnik niewłaściwie /przedwcześnie/ dokonywał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w styczniu i wrześniu 1997 r., a w związku z tym określił podatnikowi zaległość podatkową za te miesiące. Zobowiązanie podatkowe zaś za luty i październik 1997 r. Inspektor przyjął w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowych. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku VAT organ podatkowy nie posiadał uprawnień do rozliczenia z urzędu podatku VAT, przedwcześnie odliczonego przez podatnika w styczniu i wrześniu 1997 r., w miesiącach luty i październik 1997 r. Uprawnienia takie posiadał podatnik poprzez złożenie deklaracji podatkowej korygującej w trybie par. 78 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - przed dniem wszczęcia kontroli przez urząd skarbowy lub inspektora kontroli skarbowej, bądź w trybie art. 81 par. 4 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie w jakim organ podatkowy w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej nie stwierdził naruszenia prawa lub nie wydał decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej.
Ponadto Izba podniosła, że w omawianym stanie faktycznym nie występują przesłanki wskazane w art. 79 par. 2 lit. "b" Ordynacji, ponieważ podatnik nie wykazał w deklaracjach VAT-7 za luty i październik 1997 r. zobowiązania nienależnego lub w wysokości większej od należnej, albo kwoty podatku przypadającego do zwrotu w wysokości mniejszej od należnej oraz nie złożył deklaracji korygujących za te miesiące.
W złożonej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skardze, podatnik wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej i poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego z powodu naruszenia przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 72 par. 1, art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "b" oraz art. 80 par. 2 ustawy Ordynacja podatkowa.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Skarga nie jest zasadna. Definicja nadpłaty zawarta została w art. 72 Ordynacji podatkowej. Za nadpłatę w świetle tegoż przepisu uważa się:
1/ kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, 2/ kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej, 3/ świadczenie płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika, o której mowa w art. 30 par. 1 Ordynacji podatkowej, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.
Ordynacja podatkowa uznaje za nadpłatę kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Nadpłatami są więc zarówno świadczenia podatkowe nadpłacone, jak też uiszczone nienależnie.
Świadczenie jest nadpłacone, gdy podatnik jest zobowiązany do świadczenia z tytułu określonego podatku, lecz kwota faktycznie uiszczona jest wyższa od kwoty należnej. Natomiast świadczenie jest uiszczone nienależnie, gdy podatnik dokonuje zapłaty określonej kwoty pieniężnej, mimo że nie jest do tego zobowiązany.
Świadczenie będzie również nienależne w sytuacji, gdy w chwili dokonania świadczenia istniała wprawdzie podstawa prawna świadczenia, jednakże po jego dokonaniu podstawa ta odpadła.
Z akt sprawy niniejszej wynika, że podatnik w miesiącach styczeń i wrzesień 1997 r. niewłaściwie dokonywał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, tj. w miesiącu wystawienia faktur, a nie w miesiącu ich otrzymania lub następnym. Wobec powyższego organy podatkowe zakwestionowały rozliczenie podatku VAT przez podatnika za styczeń i wrzesień 1997 r. i określiły zaległość podatkową za wyżej wymienione miesiące nie uwzględniając zakwestionowanych faktur zawierających podatek naliczony w rozliczeniu za miesiące ich otrzymania, tj. luty i październik 1997 r.
Prawidłowo organy podatkowe uznały, że prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony zależy wyłącznie od woli podatnika, gdyż art. 19 ust. 1 ustawy o podatku VAT wyraźnie stwierdza, że to podatnik ma prawo do takiej czynności. Podatnik może przejawiać wolę do skorzystania z tego uprawnienia przez złożenie deklaracji podatkowej VAT-7 lub też deklaracji korygującej i organ podatkowy nie może z urzędu uwzględniać odliczeń, do stosowania których ustawowe prawo posiada podatnik.
W przypadku rozliczenia podatku VAT przedwcześnie odliczonego przez podatnika, podatnikowi przysługiwało uprawnienie złożenia deklaracji podatkowej korygującej w trybie art. 27 ust. 7 ustawy o VAT i par. 78 rozporządzenia Ministra Finansów ż dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - przed dniem wszczęcia kontroli, bądź prawo skorygowania deklaracji w trybie art. 81 par. 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Ponieważ w sprawie niniejszej została wydana decyzja określająca zaległość podatkową za styczeń i wrzesień 1997 r., a zatem w myśl zacytowanych wyżej przepisów art. 27 ust. 7 ustawy o VAT i par. 78 rozporządzenia Ministra Finansów oraz art. 81 par. 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej, prawo korekty podatnikowi nie przysługiwało.
Sąd nie podzielił zarzutu skargi naruszenia przepisów art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "b" Ordynacji podatkowej, By w sprawie można było zastosować powołany wyżej przepis niezbędne było ustalenie, że podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w trybie art. 21 par. t pkt 1, wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek, albo wykazał kwotę podatku przypadającego do zwrotu w wysokości mniejszej od należnej.
Organy podatkowe prawidłowo przyjęły, iż w stanie faktycznym sprawy niniejszej podatnik nie wykazał w deklaracjach VAT-7 za luty i październik 1997 r. zobowiązania nienależnego lub w wysokości większej od należnej albo kwoty podatku przypadającego do zwrotu w wysokości mniejszej od należnej.
Z tych wszystkich względów na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA orzeczono jak w sentencji.