Uzasadnienie
W dniu 30.06.1999 r. M. P. złożył wniosek o opodatkowanie podatkiem od nieruchomości jego obiektu handlowego nr [...] typu szczęka, znajdującego na targowisku [...] za lata 1994-1999 r.
Decyzją z dnia [...].09.2000 r. nr [...] Burmistrz Gminy W. umorzył postępowanie w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości, stwierdzając, iż obiekt jest szczęką i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.
Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. Nr [...] z dnia [...].04.2001r. została uchylona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem III SA 1370/01 z dnia 17.08.2001 r.
Rozpoznając sprawę po wyroku NSA Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją Nr [...] z dnia [...].01.2002 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję z dnia [...].09.2000 r.
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem III SA 683/02 z dnia 15.04.2003r. uchylił ww. decyzję Kolegium.
Sąd stwierdził, iż Kolegium "nie rozważyło w istocie tego, czy obiekt handlowy jest budynkiem w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a więc czy podlega podatkowi od nieruchomości, czy też nie".
Przytoczono poglądy doktryny (T. Wojewoda - Pojęcie budowli oraz obiektów budowlanych nie związanych trwale z gruntem w świetle przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych: L. Etel - glosa do wyroku NSA III SA 284/95 z 29.07.1995 r.), które prezentują pogląd, iż obiekty nie związane trwale z gruntem - kioski, szczęki, pawilony, szopy, wiaty, przenośne garaże są zaliczane do kategorii budynków i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
NSA zobowiązał Kolegium do "szczegółowego odniesienia się do wszystkich twierdzeń skarżącego i poddania analizie cechy obiektu handlowego nr [...] z punktu widzenia stosownego przepisu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych".
Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...].09.2003r. Nr [...] SKO utrzymało w mocy ww. decyzję Burmistrza Gminy W..
W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że uwzględniając postanowienia ww. wyroku NSA rozpoznano wnioski dowodowe składane przez podatnika. Podniesiono, że dowód z ankiet sporządzonych komisyjnie przez Zarząd [...] z uwagi na ich brak nie mógł zostać przeprowadzony. W kwestii możliwości powstania zobowiązania podatkowego za lata 1994-1997 SKO stwierdziło, że w myśl art. 70 § 1 ustawy z dnia 22.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926) zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Decyzja z dnia [...].09.2000 r. dotyczy zobowiązania za lata 1994 - 1999. Jednakże w chwili wydawania decyzji przez organ II instancji (październik 2003 r.) uległy zobowiązanie podatkowe za lata 1994, 1995, 1996 i 1997 - w dniu 01.01.2003 upłynęło 5 lat od zakończenia 1997 r., a tego właśnie roku i lat wcześniejszych dotyczyć ew. obowiązek podatkowy. Sytuacja taka obligowała Kolegium do utrzymania w mocy decyzji za lata 1994 - 1997 o umorzeniu postępowania w zakresie wymiaru podatku od nieruchomości z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego za te lata.
W sprawie opodatkowania obiektu handlowego nr [...] za okres 01.01.1998 do 31.12.1999r. zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały:
- budynki lub ich części,
- budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna,
- grunty nie objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym,
- grunty objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna oraz nie sklasyfikowane grunty -jako użytki rolne położone na terenie miast, a także grunty wyłączone ostatecznymi decyzjami administracyjnymi na cele inne niż rolnicze lub leśne, z wyjątkiem gruntów, na których przez okres do 2 lat od dnia wydania ostatecznej decyzji administracyjnej wyłączającej te grunty na cele nierolnicze prowadzona jest działalność rolnicza,
- grunty objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna oraz nie sklasyfikowane grunty - jako użytki rolne położone na terenie miast, a także grunty wyłączone ostatecznymi decyzjami administracyjnymi na cele inne niż rolnicze lub leśne, z wyjątkiem gruntów, na których przez okres do 2 lat od dnia wydania ostatecznej decyzji administracyjnej wyłączającej te grunty na cele nierolnicze prowadzona jest działalność rolnicza,
- grunty pod jeziorami, grunty zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych. Art. 3 ust. 4 stanowi, iż za budynek, w rozumieniu ustawy, uważa się obiekt budowlany umocowany w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub słupy albo filary oraz pobycie dachowe.
Kolegium nie podzieliło poglądu T. Wojewody i L. Etela (przytoczonych w wyroku III SA - 683/02), iż obiekt typu szczęka winien być uznany za budynek w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt. 1 oraz ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Ustawa bowiem, dla uznania jakiegoś obiektu za budynek wymagała posiadania pewnych cech tj.:
- umocowania w ziemi lub na ziemi,
- posiadania ścian lub słupów albo filarów,
- posiadania pokrycia dachowego przy czym z redakcji przepisu jasno wynika, iż cechy te winny wystąpić łącznie.
Ze zdjęć i szkiców nadesłanych przez podatnika w dniu 25.09.2003 r. wynika, że jego obiekt typu szczęka:
1/jest obiektem o charakterze przenośnym tj. nie posiada żadnych elementów służących do przymocowania go w ziemi lub na ziemi;
2/ nie posiada pokrycia dachowego tzn. dachu jako elementu osobnego od innych części konstrukcji.
Ze zdjęć i opisu podatnika wynika w sposób nie budzący żadnych wątpliwości, ze obiekt ten "został w całości wykonany ze stali prócz podestu ułożonego z drewna w dolnej części obiektu oraz lady handlowej wykonanej z płyty wiórowej osadzonej w ramie spawanej ze stalowego kątownika".
Zatem zarówno ściany boczne jak i ściana sufitowa (sufit) stanowią jedną integralną całość, zatem nie można wydzielić w konstrukcji obiektu osobnej części stanowiącej pokrycie dachowe.
Stwierdzenie, iż obiekt nr [...] nie posiada dwóch spośród 3 elementów koniecznych, zgodnie z ustawą, do uznania go za budynek, zdaniem Kolegium pozwolą na przyjęcie, iż obiekt [...] nie jest budynkiem w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w latach 1998 - 1999).
To zaś prowadzi do konkluzji, iż brak było podstaw do opodatkowania tego obiektu podatkiem od nieruchomości.
W złożonej skardze na wymienioną decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie i zarzucił:
- naruszenie przepisów prawa materialnego tj. przepisu art. 3 ust. 4 w zw. z treścią przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych, (Dz. U. Nr 9, poz. 31 z późn. zm.) poprzez ich całkowicie "błędną interpretację polegającą na bezzasadnym przyjęciu przez organ meritii, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości mogą być jedynie takie konstrukcje, których pokrycie dachowe - jeśli nawet występuje - musi być elementem odrębnym od pozostałych części konstrukcji budynku a tym samym stwierdzenie, iż zgłoszony obiekt handlowy do opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie podlega takiemu obowiązkowi; a nadto;
- naruszenie treści przepisów art. 120 w związku z treścią przepisu art. 207 § 2 oraz art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku, tj. Ordynacja podatkowa, Dz. U. Nr. 137, poz. 926 z późn. zm. oraz treści przepisu art. 233 § 1 pkt 1 cytowanej wyżej ustawy poprzez utrzymanie w mocy decyzji Burmistrza Gminy W. umarzającej postępowanie podatkowe w całości;
- rażące naruszenie przepisów postępowania podatkowego art. 125 § 1 w związku z treścią przepisu art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez świadome i celowe przewlekanie postępowania podatkowego;
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji wniosło o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie jej zarzuty zasługują na uwzględnienie.
W pierwszej kolejności przyznać należało co do zasady rację organom podatkowym w kwestii umorzenia postępowania za te lata, w stosunku do których zobowiązanie podatkowe wygasło. W myśl art. 59 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe wygasa wskutek przedawnienia. A zatem w świetle treści art. 208 § 1 tej ustawy w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe wygasło to postępowanie jako bezprzedmiotowe należało umorzyć.
Również forma aktu tj. decyzji w jakim rozstrzygnięcie zapadło nie budzi wątpliwości. Należy zwrócić uwagę, że odwołanie od decyzji pierwszoinstancyjnej zostało złożone w dniu 12 września 2000r.
Z kolei odwołania w postępowaniu zwykłym wniesione po 31 grudnia 2002r., co wynika z art. 23 ustawy z 12 września 2002r. (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) podlegają rozpatrzeniu wg zasad przewidzianych w ustawie w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002r.
Jednakże mylnie organy podatkowe przyjęły, iż umorzenie postępowania za wskazane w decyzji lata należało umorzyć z powodu spełnienia przesłanek z art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa.
Art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm.) stanowi, że osoby fizyczne (...) obowiązane złożyć właściwemu organowi gminy wykaz nieruchomości sporządzony na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadnionych powstania obowiązku w podatku od nieruchomości oraz informować ten organ o zaistnieniu zmian w terminie 14 dni od ich zaistnienia. Z kolei stosownie do treści art. 6 ust. 7 cyt. ustawy podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych ustala w drodze decyzji wójt (burmistrz, prezydent) właściwy ze względu na miejsce położenia nieruchomości.
Zobowiązanie podatkowe powstaje zatem - w myśl przepisu art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość zobowiązania. Bezsporne jest więc, iż do konkretyzacji obowiązku podatkowego dochodzi w drodze postępowania dodatkowego wszczętego przez właściwy organ podatkowy pierwszej instancji z urzędu lub na żądanie strony zakończonego wydaniem decyzji ustalającej.
Stosownie do treści przepisu art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia art. 165 § 2 Ordynacji podatkowej), a datą wszczęcia jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania (art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej). Natomiast datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu (art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej).
Oznacza powyższe, iż na tle rozpoznawanej sprawy kluczowe znaczenie dla jej rozstrzygnięcia ma art. 68 § 1 ww. ustawy, a nie jak przyjęły organy podatkowe art. 70 tej ustawy.
A więc nie przesadzając o ostatecznym rozstrzygnięciu w tej kwestii Kolegium będzie zobowiązane ponownie ocenić żądanie podatnika, mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy.
W przedmiocie opodatkowania podatkiem od nieruchomości tzw. "szczęki" Sąd nie podzielił stanowiska organu podatkowego zaprezentowanego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela pogląd wyrażony w literaturze w szczególności T. Wojewody: Pojęcie budowli oraz obiektów budowlanych nie związanych trwale z gruntem w świetle przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, cz. I (Dor. Podat. 1998, nr 5, s. 27), w myśl którego, obiekty nie związane trwale z gruntem (kioski, "szczęki", pawilony, itd.) są budynkami w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z zatem podlegają opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości. Również L.Etel w glosie do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 lipca 1995 r., IIISA 284/95 zaznaczył, iż budynkiem podlegającym opodatkowaniu może być nie tylko budynek w rozumieniu kodeksu cywilnego, ale również każdy inny obiekt budowlany, jeśli ma cechy określone w art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (ściany, filary, dach).
Również podobny pogląd został wyrażony w orzecznictwie sądowym, np. wyrok NSA z 13.X.1992r. Sygn. akt SA/Wr 860/92 (POP 1997/3/96), wyrok NSA z 24 lipca 1996r. Sygn. akt SA/Łd 77/96 (ONSA 1997/3/123).
A zatem należało stwierdzić, że na mocy wspomnianego przepisu, różnego rodzaju szopy, wiaty, przenośne garaże są zaliczane do kategorii budynków i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Z wymienionych powodów uznając, iż w sprawie wystąpiły przesłanki z art. 145 § 1 pkt 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono jak w sentencji.
O kosztach postanowiono na podstawie art. 200 cyt. ustawy.