Uzasadnienie
Zaskarżonymi decyzjami z dnia 27 września 2002 r. (...) Izba Skarbowa w W. uchyliła decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w K. z dnia 13 czerwca 2002 r. (...). Akcyza w części dotyczącej określenia PKN "O." S.A. z siedzibą w P. podatku akcyzowego za kwiecień 2000 r. i określono podatek za ten miesiąc oraz za miesiące maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2001 r. i utrzymała w mocy decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 13 czerwca 2002 r. (...) w części dotyczącej określenia podatku akcyzowego za wymienione miesiące. W pozostałej zaś części decyzje organu I instancji zostały uchylone a postępowanie umorzone.
W uzasadnieniach decyzji Izba Skarbowa w P. podała, że kontrola skarbowa przeprowadzona w PKN "O." S.A. Oddział w K. wykazała, iż podatnik w 2000 r. dokonywał sprzedaży oleju opałowego przy użyciu dystrybutorów na składostacjach na cele inne niż opałowe w rozumieniu par. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999 r. w sprawie podatku akcyzowego. Z tego też powodu zostały wydane wymienione wyżej decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej.
W odwołaniach od decyzji organu pierwszej instancji zarzucono im naruszenie prawa procesowego, które miało wpływ na wynik spraw. Naruszenia te nastąpiły poprzez niedoręczenie pełnomocnikowi spółki "O." S.A. decyzji do rąk własnych, co pozbawiło go możliwości obrony praw mocodawcy oraz nieuwzględnienia wniosków dowodowych złożonych przez pełnomocnika procesowego Spółki. Nadto w odwołaniach zarzucono niewyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy, mających wpływ na jej rozstrzygnięcie.
W zaskarżonych decyzjach określając spółce "O." podatek akcyzowy za kwiecień 2000 r. oraz utrzymując w mocy decyzje organu pierwszej instancji co do pozostałych miesięcy tego roku powołano się na przepisy par. 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999 r. w sprawie podatku akcyzowego /Dz.U. nr 105 poz. 1197 ze zm./. Zgodnie z tym przepisem podatnikami podatku akcyzowego są również osoby fizyczne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby prawne sprzedające lub zużywające wyroby, o których mowa w par. 3 rozporządzenia, na inne cele niż opałowe. Wskazano, że Minister Finansów w rozporządzeniu zmieniającym z dnia 28 marca 2000 r. /Dz.U. nr 21 poz. 267/ w par. 5 ust. 1 lit. "a" /obowiązującym od dnia 13 kwietnia 2000 r./ dodał, iż za sprzedaż oleju opałowego dla celów innych niż opałowe, o których mowa w ust. 1, uważa się również sprzedaż tego oleju w stacjach benzynowych przy użyciu dystrybutorów technicznie przystosowanych do sprzedaży paliw silnikowych. Izba Skarbowa w W. podała, że wobec stwierdzenia takiego stanu faktycznego w sprawach niniejszych, określenie spółki "O." S.A. podatku akcyzowego było uzasadnione.
W skargach do Naczelnego Sądu Administracyjnego Polski Koncern Naftowy "O." S.A. wniósł o uchylenie decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia 27 września 2002 r. Spółka zarzuciła tym decyzjom naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest par. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999 r. w sprawie podatku akcyzowego /Dz.U. nr 105 poz. 1197 ze zm./ przez przyjęcie, że skarżąca spółka prowadziła we wskazanych w zaskarżonych decyzjach miesiącach sprzedaż oleju opałowego na inne cele niż opałowe. Zarzucono także błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia przez uznanie zakładów gospodarki produktami naftowymi za stacje paliw oraz naruszenie przepisów postępowania przez nieuwzględnienie wniosków dowodowych i wniosku o zasięgnięcie opinii Urzędu Miar. W pismach procesowych z dnia 3 października 2003 r. pełnomocnik PKN "O." S.A. podniósł, że par. 5 wymienionego rozporządzenia Ministra Finansów nie może być podstawą prawna obowiązku podatkowego nałożonego na skarżącą spółkę, w świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego /wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2002 r. I SA/Łd 1954/01, z dnia 28 stycznia 2001 r. SA/Sz 2073/99 i z dnia 26 marca 2001 r. SA/Sz 2072/99/.
W odpowiedziach na skargi Izba Skarbowa w W. wniosła o ich oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonych decyzjach.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Powołany w zaskarżonych decyzjach za podstawę prawna powstania obowiązku podatkowego skarżącej spółki w podatku akcyzowym przepis par. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999 r. w sprawie podatku akcyzowego /Dz.U. nr 105 poz. 1197 ze zm./ począwszy od 13 kwietnia 200 r. przewidywał, że podatnikami tego podatku są również osoby prawne sprzedające lub zużywające między innymi olej opałowy dla innych celów niż opałowe /ust. 1 par. 5 rozporządzenia/. Za sprzedaż oleju opałowego dla innych celów niż opałowe przez podatników wymienionych w ust. 1 tego przepisu, uważa się również sprzedaż tego oleju na stacjach benzynowych przy użyciu dystrybutorów technicznie przystosowanych do sprzedaży paliw silnikowych. Upoważnienie dla Ministra Finansów do określenia przypadków, gdy podatnikami akcyzy są osoby lub jednostki inne niż podmiot lub importer wyrobów akcyzowych wynikało z przepisu art. 35 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.
Jednakże upoważnienie to przestało być aktualne z chwilą wejścia w życie Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. Zgodnie bowiem z art. 217 Konstytucji nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych (...) następuje w drodze ustawy.
Ustalona konstytucyjnie bezwzględna wyłączność ustawy dla normowania wszystkich istotnych elementów stosunku podatkowego ma ten skutek, że upoważnienie zawarte w art. 35 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym do określenia przez Ministra Finansów, w drodze rozporządzenia, przykładów, gdy podatnikami akcyzy są osoby lub jednostki inne niż producent lub importer towarów akcyzowych - utraciło byt prawny. Minister Finansów wydając rozporządzenie nakładające podatek akcyzowy na inne niż określone w ustawie podmioty unormował materię zastrzeżona do wyłączności ustawowej z mocy art. 217 obowiązującej od 17 października 1997 r. Konstytucji RP. Od tej daty obowiązuje bowiem bezwzględna wyłączność ustawy dla nakładania podatków i nie może pojawiać się w tej materii żadna. regulacja podustawowa. Z tych względów wskazany par. 5 cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999 r. nie może stanowić podstawy prawnej dla powstania obowiązku podatkowego dla skarżącej spółki w podatku akcyzowym.
W związku z tym należało na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylić zaskarżone decyzje oraz orzec o zwrocie kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżącej spółki.