Uzasadnienie
Konsorcjum Finansowo-Prawne spółka cywilna Edyty O., Andrzeja W. trudniła się skupowaniem nieściągalnych wierzytelności.
Na mocy kilkunastu umów sprzedaży zawartych w 1997 r. przedsiębiorstwa (...) przelały na rzecz Konsorcjum wierzytelności przysługujące im od dłużników (...).
Od umów tych cesjonariusz uiścił opłaty skarbowe w kwotach określonych przez Pierwszy Urząd Skarbowy w K. Pismami z dnia 10 grudnia 1997 r. Konsorcjum Finansowo-Prawne s. c. wystąpiło do Urzędu Skarbowego o zwrot uiszczonych opłat skarbowych jako nienależnych. Uzasadniając wysunięte żądania podniosło, iż zawarte umowy nie podlegają opłacie skarbowej na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej, co potwierdza uchwała NSA z dnia 19 maja 1997 r. FPS 4/97 oraz pismo Ministerstwa Finansów z dna 11 września 1997 r. (...) w sprawie opłaty skarbowej od umów sprzedaży wierzytelności. W dniu 24 lutego 1998 r. Konsorcjum doprecyzowało soje żądanie, wskazując, iż wnosi o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznych organu podatkowego I instancji.
Pierwotnie Izba Skarbowa w K. odmówiła wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego, argumentując, iż w powyższej sprawie nie zaistniała żadna z okoliczności wymienionych w art. 156 par. 1 Kpa stanowiących przesłankę stwierdzenia nieważności decyzji. Minister Finansów uchylił zaskarżone decyzje w całości i orzekł o istnieniu przesłanki do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności Urzędu Skarbowego.
W ponownym rozpoznaniu spraw Izba Skarbowa w K. odmówiła stwierdzenia nieważności decyzji Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. Okoliczność ta spowodowała wniesienie przez Konsorcjum odwołań do Ministra Finansów. Strona ponownie nawiązała do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanej w składzie 7 sędziów w dniu 19 maja 1997 r. wskazującej na wyłączenie obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej od umów sprzedaży wierzytelności zawieranych między podatnikami VAT, którzy świadczą usługi w zakresie finansów.
Minister Finansów, po rozpatrzeniu odwołań, działając na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 oraz art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa utrzymał w mocy decyzje Izby Skarbowej w K. W dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w doktrynie, przyjmuje się, że rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa następuje wtedy, gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, że owa decyzja nie może być akceptowana, jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Oznacza to, że jako rażąco naruszającego prawo nie można traktować takiego rozstrzygnięcia, które wynika z odmiennej interpretacji danej normy. Rażące naruszenie prawa jest bowiem z reguły wyrazem ewidentnego i jasno uchwytnego błędu w interpretowaniu prawa. Jeżeli zaś przepis dopuszcza rozbieżną interpretację, nawet mniej lub bardziej uzasadnioną - to wybór jednej z takich interpretacji, jeżeli nawet później zostanie uznany za nieprawidłowy, nie może być oceniany jako rażące naruszenie prawa.
Z rażącym naruszeniem prawa mamy zatem do czynienia wtedy, gdy uchybienie prawu ma charakter oczywisty, jasny i bezsporny, nie dopuszczający możliwości odmiennej wykładni.
Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego, na którą powołuje się Konsorcjum wydana została w związku z licznymi rozbieżnościami, jakie powstawały przy okazji interpretacji przepisu art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej, określającego wyłączenie obowiązku uiszczenia tej daniny. Należy przy tym nadmienić, iż rozbieżności te występowały zarówno w zakresie rozstrzygnięć dokonywanych przez organy podatkowe, jak i w orzecznictwie poszczególnych ośrodków Naczelnego Sądu Administracyjnego.
W tym stanie rzeczy decyzje Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. w sprawie opłaty skarbowej od umów sprzedaży wierzytelności oraz decyzja Izby Skarbowej w K. odmawiająca stwierdzenia nieważności decyzji organu pierwszej instancji nie mogą być uznane za wydane z rażącym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa.
Na decyzję tę Edyta O. i Andrzej W. prowadzący działalność gospodarczą jako Konsorcjum Finansowo-Prawne s.c. wnieśli skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Skarżący kwestionują stanowisko Ministra Finansów zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że nie można uznać za wydaną z rażącym naruszeniem prawa w rozumieniu art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa decyzji, która opiera się na odmiennej interpretacji danej normy prawnej. Ich zdaniem decyzje organów podatkowych obydwu instancji forsują błędną praktykę obejmowania opłatą skarbową umów sprzedaży wierzytelności bez jakiejkolwiek podstawy prawnej. Sprzedaż wierzytelności korzysta bowiem z wyłączenia ustanowionego w art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./, co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 19 maja 1997 r. /FPS 4/97/. Tak, więc organy podatkowe nie tylko nie mogą obciążać opłatą skarbową przedmiotowych umów, ale po podjęciu uchwały przez NSA, powinny dokonać zwrotu pobranej opłaty skarbowej, jeżeli decyzje na podstawie, których nastąpiła zapłata tej opłaty można jeszcze wzruszyć środkami prawnymi.
Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. W dodatkowych pismach procesowych z dnia 20.08.2002 r. skarżący podtrzymując wnioski skarg podjęli dalszą polemikę ze stanowiskiem Ministra Finansów. Podkreślili, że w chwili wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nieważności Pierwszego Urzędu Skarbowego w K., uchwała NSA w sprawie w sprawie FPS 4/97 obowiązywała już od 7 miesięcy. Powyższe czyni bezprzedmiotowym twierdzenie, iż istnieje rozbieżność interpretacyjna co do wykładni spornego przepisu.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna.
Skarga zdaje się przypisywać uchwałom Naczelnego Sądu Administracyjnego rolę prawotwórczą, podczas gdy faktycznie tak nie jest.
Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 maja 1997 r. FPS 4/97 /ONSA 1997 Nr 3 poz. 107/ została podjęta na podstawie art. 49 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ i wiąże w sprawie, w której została podjęta. Teoretycznie inny skład sądzący może podjąć inne rozstrzygnięcie. Celem uchwał podejmowanych przez Naczelny Sąd Administracyjny jest wyjaśnienie istniejących wątpliwości prawnych, co zmierza do zapewnienia jednolitości wykładni i jest wkładem NSA w rozwój prawa i jurysprudencji.
W zakresie stosowania art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./ istniały wątpliwości prawne wyartykułowane w pytaniu prawnym NSA Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu. Problematyka obrotu wierzytelnościami była także przedmiotem uchwały Sądu Najwyższego /uchwała z dnia 26 września 1996 r. III AZP 2/96/ jak i wyroków tego Sądu /wyrok z dnia: 5 stycznia 2001 r. III RN 130/00, 13 stycznia 2000 r. III RN 124/99, 25 marca 1999 r. III RN 154/98/. Budziła także wątpliwości w publicystyce prawniczej /Rzeczpospolita z 17.01.1996 r. nr 14 - Opłata skarbowa od cesji wierzytelności/. Była także przedmiotem wyjaśnień Ministerstwa Finansów /pismo z 16.08.1993 r. nr PO 7-851-0252/93/.
Decyzja w sprawie wymiaru opłaty skarbowej nie została zaskarżona przez Konsorcjum Finansowo-Prawne. Obowiązujące przepisy nie uległy zmianie, zmieniła się tylko ich interpretacja. Konsorcjum, nie skarżąc decyzji w sprawie wymiaru opłaty skarbowej, podzieliło interpretację przepisu dokonaną przez organy podatkowe. Decyzja ta stała się ostateczna.
Należy podzielić pogląd organów skarbowych, że regułą jest stabilność rozstrzygnięć administracyjnych.
Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności jest postępowaniem nadzwyczajnym.
Jedną z przyczyn stwierdzenia nieważności jest stwierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa lub bez podstawy prawnej /art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa/.
W tym miejscu należy uznać za celowe przytoczenie poglądów orzecznictwa na pojęcie rażącego naruszenia prawa.
W wyroku z dnia 20 czerwca 1995 r. III ARN 22/95 /OSNAPU 1996 nr 19-20 poz. 297/ Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że "w świetle dotychczasowego jednolitego stanowiska doktryny i orzecznictwa nie można utożsamiać każdego naruszenia prawa z naruszeniem "rażącym". Naruszenie prawa o rażącym charakterze występuje przede wszystkim wówczas, gdy treść rozstrzygnięcia pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisów prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, iż rozstrzygnięcie nie może być zaakceptowane jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Obowiązkiem organu wnoszącego rewizję nadzwyczajną jest zatem wyraźne wykazanie, jaki przepis prawa został naruszony i dlaczego naruszenie to ocenia on jako rażące.
W orzecznictwie NSA /wyrok z dnia 12 grudnia 1988 r., III SA 481/88/ stwierdza się trafnie, iż naruszenie przepisów prawa nawet mające istotny wpływ na wynik sprawy, nie może być podstawą wzruszenia ostatecznego rozstrzygnięcia, jeśli nie nosi wyraźnych cech rażącego naruszenia prawa, a więc takiego, w wyniku którego powstają skutki niemożliwe do zaakceptowania z punktu widzenia praworządności (...). Można zatem wyraźnie stwierdzić, iż polska prawnicza communis opinio zmierza w kierunku traktowania "rażącego naruszenia prawa" jako zjawiska o wyjątkowym charakterze i wymagającego - dla jego stwierdzenia - szczególnie wnikliwego i rozważnego postępowania. W tym świetle uzasadniona jest również teza, że rewizja nadzwyczajna może być uwzględniona tylko wówczas, gdy stwierdzone naruszenie prawa ma znacznie większą wagę niż stabilność prawomocnego orzeczenia sądowego. (...) Rażące naruszenie prawa z reguły bowiem jest wyrazem ewidentnego jasno uchwytnego błędu w interpretowaniu prawa; jeśli jednak przepis dopuszcza rozbieżną interpretację, nawet - w konkretnym wypadku - mniej lub bardziej uzasadnioną, to wybór jednej z takich interpretacji, jeśli nawet zostanie potem uznany za nieprawidłowy /albo, co się częściej zdarza -inna interpretacja zostanie uznana za lepszą, słuszniejszą albo bardziej racjonalną/ nie może być oceniany jako naruszenie prawa "rażące". Jeśli mamy do czynienia z rażącym naruszeniem prawa, to uchybienie prawu ma charakter oczywisty, jasny i bezsporny, nie dopuszczający możliwości odmiennej wykładni; chodzi więc raczej o stwierdzenie ewidentnego błędu, nie zaś o wybór jednej z możliwych do przyjęcia interpretacji."
W orzeczeniu z dnia 5 lipca 1996 r. III ARN 19/96 /OSNAPU 1997 nr 4 poz. 44/ Sąd Najwyższy stwierdził, że "o rażącym naruszeniu prawa w tych przypadkach, gdy prawodawca upoważnia właściwe organy do dokonywania tzw. swobodnej oceny i podejmowania decyzji w granicach swobodnego uznania, można mówić tylko o tyle, o ile przekroczenie granic swobody tej oceny, jak i granic swobodnego uznania, może być zakwalifikowane jako przekroczenie rażące, czy szczególnie ewidentne."
W wyroku z dnia 8 lutego 1996 r. III ARN 69/95 /OSNAPU 1996 nr 17 poz. 242/ Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że - powołując się na wyrok tego Sądu z dnia 11 stycznia 1991 r. III ARN 41/90 -"fundamentalną zasadą każdej procedury w cywilizowanym państwie prawnym jest stabilność prawomocnych rozstrzygnięć. Od tej zasady prawo może przewidywać wyjątki, lecz dotyczyć one mogą jedynie orzeczeń, które naruszają prawo w tak rażącym stopniu, iż dla dobra porządku prawnego muszą zostać wyeliminowane."
Z kolei w wyroku z dnia 22 stycznia 1997 r. III RN 57/96 wskazano, że "rażące naruszenie prawa" stanowi kategorię kwalifikowanych, bardziej zasadniczych podstaw nadzwyczajnego wzruszenia prawomocnego orzeczenia niż te, które mogą stanowić podstawę zaskarżenia orzeczenia w ramach zwykłego postępowania instancyjnego.
W wyroku z dnia 17 kwietnia 1997 r. III RN 10/97 /OSNAPU 1997 nr 1 poz. 2/ stwierdzono, że wyrażenie w uzasadnieniu zaskarżonego rewizja nadzwyczajna wyroku sądu administracyjnego poglądu prawnego sprzecznego ze stanowiskiem Sądu Najwyższego nie uzasadnia samo przez się uchylenia takiego wyroku. Konieczne jest wykazanie, że wyrok taki rażąco narusza prawo, gdyż powoduje skutki niemożliwe do zaakceptowania w demokratycznym państwie prawnym.
Takie same poglądy reprezentowane są w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego /wyrok NSA z dnia 11 sierpnia 2000 r. III SA 1935/99, z dnia 30 listopada 1999 r. V SA 876/99 i inne/.
Podstawą stwierdzenia nieważności nie może być zarzut naruszenia poglądów doktryny lub stanowiska orzecznictwa.
Przedstawiony skrótowy przegląd orzecznictwa wskazuje na trafność rozstrzygnięcia Ministra Finansów zawartego w zaskarżonej decyzji.
Uzasadnia to, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ oddalenie skargi.