- Sprawa
- sprawy ze skargi Krystyny i Dariusza B. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 17 listopada 1999 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. - uchyla zaskarżoną decyzję; (...).
Teza
Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ dotyczy majątku związanego z wykonywaną działalnością, a nie majątku obejmującego środki trwałe.
Odwoływanie się przez organy obu instancji do definicji środka trwałego nie było zatem zasadne. Skoro ustawodawca nie wyjaśnił bliżej co należy rozumieć pod pojęciem "majątek związany z działalnością", to zgodnie z wykładnią gramatyczną trzeba przyjąć, że chodzi o składniki mienia, których posiadanie wiąże się z faktem wykonywania działalności gospodarczej. Ustawodawca nie wymaga, aby składniki te były wykorzystywane we wspomnianej działalności. Wystarczy istnienie związku z tą działalnością. Tego rodzaju związek zachodzi między innymi wtedy, gdy zakup danego składnika nastąpi z uwagi na prowadzoną działalność.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny
Uzasadnienie
Decyzją z dnia 17 listopada 1999 r. Izba Skarbowa w O. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Sz. z dnia 16 sierpnia 1999 r. określającą Krystynie i Dariuszowi B. podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998 r.
Organy obu instancji nie zgodziły się z podatnikami jakoby przychód ze sprzedaży samochodu-ciągnika siodłowego MAN stanowił przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./. Izba Skarbowa podkreśliła, że sporny samochód nie stanowił środka trwałego w rozumieniu par. 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./, gdyż nie był zdatny do użytkowania, w związku z czym nie był wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej. W konsekwencji Izba Skarbowa podzieliła stanowisko organu pierwszej instancji, że w zaistniałej sytuacji podatnicy osiągnęli przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit "d" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Izba dodała, że nie ma znaczenia fakt rozliczenia przez Dariusza B. podatku VAT z tej transakcji. Jako dochód potraktowano kwotę 4.651,41 zł, stanowiącą różnicę między ceną sprzedaży, a poniesionymi nakładami, takimi jak odsetki od kredytu, prowizja i koszty notarialnego zabezpieczenia wspomnianego kredytu.
Drugą kwestią sporną między stronami była wysokość składek ZUS odliczonych od dochodu do opodatkowania. Organy obu instancji nie uznały zastosowanej przez podatnika "metody memoriałowej", podkreślając, że na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczeniu podlegają składki w wysokości faktycznie poniesionej w danym roku.
Trzecie zagadnienie stanowiła wysokość odpisów amortyzacyjnych od samochodu "Toyota Hilux 2,4 D". Zdaniem organów obu instancji podatnik bezzasadnie zwiększył stawkę amortyzacyjną o wskaźnik 3, podczas gdy par. 9 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./ pozwalał na zastosowanie tego wskaźnika jedynie w odniesieniu do maszyn i urządzeń zaliczonych do grup 3-6 i 8 KRŚT.
Krystyna i Dariusz B. wnieśli skargę na decyzję Izby Skarbowej, zarzucając, że organy podatkowe:
1/ zawężająco podeszły do definicji przychodu z działalności gospodarczej, niesłusznie ograniczając ją do przychodów ze sprzedaży środków trwałych, 2/ nie uwzględniły okoliczności, że żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zabrania obniżenia przychodu o podatek naliczony, 3/ nie wyjaśniły, z czego wyciągnęły wniosek, że w przypadku odliczeń składek ZUS od podatku właściwa jest metoda faktycznie poniesionego kosztu, a nie "metoda memoriałowa", 4/ naruszyły par. 9 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji (...), błędnie odmawiając podatnikowi prawa do zastosowania współczynnika 3 przy obliczaniu stawki amortyzacyjnej samochodu "Toyota Hilux 2,4 D".
Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Trafny jest zarzut naruszenia art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten dotyczy majątku związanego z wykonywaną działalnością, a nie majątku obejmującego środki trwałe. Odwoływanie się przez organy obu instancji do definicji środka trwałego nie było zatem zasadne. Skoro ustawodawca nie wyjaśnił bliżej co należy rozumieć pod pojęciem "majątek związany z działalnością", to zgodnie z wykładnią gramatyczną trzeba przyjąć, że chodzi o składniki mienia, których posiadanie wiąże się z faktem wykonywania działalności gospodarczej. Ustawodawca nie wymaga, aby składniki te były wykorzystywane we wspomnianej działalności. Wystarczy istnienie związku z tą działalnością. Tego rodzaju związek zachodzi między innymi wtedy, gdy zakup danego składnika nastąpił z uwagi na prowadzoną działalność. Organy podatkowe powinny zatem ustalić, czy podatnik kupił samochód-ciągnik siodłowy MAN w celu prywatnym, czy też dlatego, że zajmował się transportem ciężarowym. Dariusz B. podniósł w odwołaniu, że kupił niesprawny samochód w celu dokonania jego naprawy i modernizacji, aby następnie wykorzystywać go w prowadzonej działalności transportowej. W trakcie naprawy okazało się jednak, że koszty będą zbyt duże, w związku z czym odstąpił od pierwotnego zamiaru i sprzedał samochód osobie trzeciej. Wersji tej Izba Skarbowa w ogóle nie oceniła, przez co naruszyła artykuły 122, art. 187 par. 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. Izba nie wyjaśniła również, jakie przepisy miała na myśli stwierdzając, że nie ma znaczenia fakt rozliczenia przez podatnika podatku VAT od dokonanej sprzedaży. Być może chodziło o art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale w takim razie rozważeniu powinny podlegać przesłanki z tego przepisu na tle stanu faktycznego sprawy.
Chybione były natomiast zarzuty skarżących, dotyczące sposobu odliczenia od dochodu składek ZUS. Wskazany przez Izbę Skarbową art. 26 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie stanowi, że odliczeniu podlegają wydatki faktycznie poniesione. O tym, że chodzi o wydatki poniesione w roku podatkowym świadczy sama zasada obliczania dochodu i naliczania podatku w roku podatkowym, wynikająca m.in. z art. 9 ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prawdą jest, że ustawodawca w niektórych punktach ustępu 1 art. 26 użył terminu "rok podatkowy" /np. pkt 4, pkt 5 i pkt 8/, a w niektórych wyrazy te pominął. Jest to jeden z wielu przykładów niekonsekwencji ustawodawcy, z których nie można jednak wyciągnąć wniosków normatywnych. Nie ulega wątpliwości, że wszystkie odliczenia z ustępu 1 art. 26 obejmują wydatki poniesione w roku podatkowym. Dotyczy to nie tylko składek ZUS, ale także rent /pkt 1/, składek na rzecz organizacji /pkt 3/, wydatków na cele rehabilitacyjne /pkt 6/ itp.
Przechodząc do kwestii odpisów amortyzacyjnych od samochodu "Toyota Hilux 2,4 D", należy zgodzić się ze skarżącymi, że skoro par. 9 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji/..../ pozwalał zastosować współczynniki 3,0 "(...) dla maszyn i urządzeń, o których mowa w ust. 7 (...)", to dotyczyło to wszystkich maszyn i urządzeń wymienionych w ustępie 7, w tym także środków transportu. Rozporządzenie nie zdefiniowało pojęcia "środek transportu", w związku z czym zastosowanie winna mieć wykładnia językowa. Nie ulega zaś wątpliwości, że w rozumieniu języka polskiego środek transportu jest maszyną.
Mając na względzie przytoczone okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1 i 3, a także art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.