Uzasadnienie
Stosownie do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 1993 r. w sprawie określenia jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz przedsiębiorstw państwowych, które zostaną przekształcone w spółki w celu wniesienia ich akcji lub udziałów do narodowych funduszy inwestycyjnych /Dz.U. nr 89 poz. 412/ Fabryka (...) "F." w T.G. została ujęta w wykazie stanowiącym załącznik do tego rozporządzenia.
Wymieniona Fabryka jako spółka złożyła w dniu 25 października 1994 r. w Izbie Skarbowej w (...) projekt porozumienia dotyczącego kształtowania środków na wynagrodzenia w okresie od 1 sierpnia 1994 r. do 31 grudnia 1994 r. Projekt został w całości przyjęty przez organ podatkowy, który na podstawie art. 16 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1994 r. o metodach kształtowania wynagrodzeń i środków na wynagrodzenia przez podmioty gospodarcze oraz o zmianie niektórych ustaw /Dz.U. nr 80 poz. 368/ wydał w dniu 14 listopada 1994 r. decyzję nr (...), kształtującą formę rozliczenia spółki akcyjnej "F." z budżetem Państwa.
Podatnik odwołał się od powyższej decyzji. W odwołaniu zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 lit. "d" wyżej wymienionej ustawy z dnia 23 kwietnia 1994 r. przez przyjęcie, że spółka nie podlega wyłączeniom określonym w tym artykule. Fabryka (...) zajmuje stanowisko, że nie podlega obowiązkowi podatkowemu wynikającemu z tej ustawy ze względu na brak w treści art. 2 ust. 1 pkt 3 lit. "d" określenia terminu, w którym "(...) akcje lub udziały zostaną wniesione do tych funduszy". Spółka "F." jest objęta programem powszechnej prywatyzacji i zgodnie z ustawą z dnia 30 kwietnia 1993 r. o narodowych funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji /Dz.U. nr 44 poz. 202/ także z akcji tej spółki będą tworzone narodowe fundusze inwestycyjne.
Po rozpatrzeniu odwołania Minister Finansów utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, gdyż - w jego ocenie - jednoosobowa spółka Skarbu Państwa podlega przepisom powoływanej ustawy z dnia 23 kwietnia 1994 r. Natomiast art. 2 ust. 1 pkt 3 lit. "d" tej ustawy daje podstawę do wyłączenia spółki spod działania przepisów tej ustawy dopiero z chwilą wniesienia akcji lub udziałów do narodowych funduszy inwestycyjnych.
Na powyższą decyzję spółka "F." wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, domagając się jej uchylenia. Zdaniem spółki, zaskarżona decyzja Ministra Finansów pozostaje w sprzeczności z treścią art. 2 ust. 1 pkt 3 lit. "d" ustawy z dnia 23 kwietnia 1994 r., w którym brak jest przepisów uzależniających wyłączenie spółek uczestniczących w procesie prywatyzacji w ramach NFI z podmiotowego zakresu obowiązywania ustawy od spełnienia warunku, o którym mowa w zaskarżonej decyzji: "od momentu faktycznego przekazania odpowiedniej części akcji na rzecz funduszy". Niewątpliwie, opodatkowanie podmiotów gospodarczych na podstawie tej ustawy jest zasadą, a wyjątek od zasady nie może być interpretowany rozszerzająco. Jednakże z zastosowania wykładni językowej cytowanego przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 lit. "d", wobec użycia w nim sformułowania: "oraz spółek, których akcje lub udziały zostaną wniesione do tych funduszy", wynika jasny wniosek, iż akcje tych spółek mogą być wniesione do NFI w przyszłości. Gdyby ustawodawca uzależnił wyłączenie z obowiązku podatkowego od momentu faktycznego wniesienia akcji, napisałby wyraźnie: "oraz spółek, których akcje lub udziały zostały wniesione do tych funduszy". Brak w ustawie jednoznacznego przepisu co do momentu faktycznego wniesienia akcji spółki do funduszy stanowi przesłankę przemawiającą za wyłączeniem skarżącej z podmiotowego zakresu obowiązywania omawianej ustawy z dnia 23 kwietnia 1994 r. Ustalenie natomiast przez organy podatkowe obu instancji obowiązku podatkowego według przepisów tej ustawy, których treść ustalono bez zastosowania ogólnie przyjętych reguł wykładni oraz w drodze błędnej interpretacji /w szczególności art. 2 ust. 1 pkt 3 lit. "d" ustawy/, narusza zasadę praworządności.
Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Stwierdził, że art. 2 ust. 1 pkt 3 lit. "d" ustawy mówi, iż "(...) akcje lub udziały zostaną wniesione do tych funduszy", i odnosi się do sytuacji, gdy fundusze powstaną. Użycie terminu "zostaną" odnosi się do faktu dokonanego. Do tego czasu podmioty gospodarcze przewidziane do objęcia narodowymi funduszami inwestycyjnymi podlegają przepisom o podatku od wzrostu wynagrodzeń. Zwolnienie takiego podmiotu z obowiązku uzgadniania kształtowania wynagrodzeń będzie się łączyć z terminem faktycznego wniesienia akcji do narodowych funduszy inwestycyjnych. Fakt, że spółka "F." została objęta programem powszechnej prywatyzacji i jest przeznaczona do udziału w narodowych funduszach inwestycyjnych, nie oznacza jeszcze jej zwolnienia z podatku. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę podkreślił także, iż rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 14 września 1993 r. w sprawie określenia jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz przedsiębiorstw państwowych, które zostaną przekształcone w spółki w celu wniesienia ich akcji lub udziałów do narodowych funduszy inwestycyjnych /Dz.U. nr 89 poz. 412/ w załączniku nr 2 wymienia spółki Skarbu Państwa, a w załączniku nr 1 przedsiębiorstwa państwowe, które zostaną przekształcone w spółki Skarbu Państwa, aby ich akcje lub udziały utworzyły w przyszłości narodowe fundusze inwestycyjne. W pozycji (...) załącznika nr (...) jest wymieniona skarżąca spółka. Celem funduszy jest pomnożenie majątku jednoosobowych spółek Skarbu Państwa przez zwiększenie wartości ich akcji - zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 1993 r. o narodowych funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji /Dz.U. nr 44 poz. 202/. W czasie gdy narodowe fundusze inwestycyjne jeszcze nie powstały, prowadzenie działalności gospodarczej w kierunku zwiększenia kapitału spółek jest niewykonalne. Oznacza to, że tylko faktyczne powołanie funduszy i przekazanie do nich akcji pozwoli na wyłączenie skarżącej z obowiązku opodatkowania od wzrostu wynagrodzeń na podstawie art. 50 ustawy z dnia 30 kwietnia 1993 r. o narodowych funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji. Obowiązek podatkowy skarżącej zatem ustanie z chwilą faktycznego /potwierdzonego przez sąd rejestrowy/ wniesienia akcji do narodowych funduszy inwestycyjnych na zasadach określonych w art. 10 wyżej wymienionej ustawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Artykuł 7 ustawy z dnia 30 kwietnia 1993 r. o narodowych funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji /Dz.U. nr 44 poz. 202 ze zm./ określa procedurę powstawania tych funduszy w zakresie, którego dotyczy rozpoznawana sprawa.
Stosownie do przepisu ust. 2 powołanego artykułu właściwy minister przedstawia Radzie Ministrów wnioski dotyczące przekształcenia przedsiębiorstw państwowych w spółki w celu wniesienia akcji tych spółek do funduszy, Rada Ministrów zaś określa w drodze rozporządzenia /art. 7 ust. 1/ przedsiębiorstwa państwowe, które zostaną przekształcone w spółki oraz jednoosobowe spółki Skarbu Państwa w celu wniesienia ich akcji do funduszy.
Następnym etapem postępowania jest przekształcenie przedsiębiorstwa, dokonywane przez właściwego ministra na zasadach określonych w art. 7 ust. 3 powołanej ustawy. Z brzmienia tego przepisu wynika, że omawiana procedura, prowadząca do ujęcia określonej jednostki w wykazie będącym załącznikiem do stosownego rozporządzenia Rady Ministrów, ma na celu jedynie wytypowanie /"wyznaczenie"/ określonego przedsiębiorstwa do udziału w procesie tworzenia funduszy i odnosi się do zdarzeń, które wystąpią w przyszłości /wniesienie akcji do funduszy/. Procedura ta jednak w swej istocie nie stanowi źródła prawa jednostek gospodarczych w zakresie ulg określonych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1994 r. o metodach kształtowania wynagrodzeń i środków na wynagrodzenia przez podmioty gospodarcze oraz o zmianie niektórych ustaw /Dz.U. nr 80 poz. 368/.
W świetle powyższych rozważań wyłączenie określonego podmiotu spod przepisów powyższej ustawy na podstawie jej art. 2 ust. 1 pkt 3 lit. "d" następuje dopiero wówczas, gdy zostanie dokonane wniesienie akcji /lub udziałów/ tego podmiotu do narodowych funduszy inwestycyjnych, a zatem dopiero wówczas, gdy zakończony zostanie proces tworzenia narodowych funduszy inwestycyjnych. W świetle powoływanych aktów prawnych brak jest przesłanek dla przyjęcia, iż podstawą wyłączenia przewidzianego w art. 2 ust. 1 pkt 3 lit. "d" omawianej ustawy może być samo wszczęcie wspomnianej procedury bądź też zrealizowanie jej w części.
W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, i stosownie do art. 207 par. 5 Kpa w zw. z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ skargę oddalił.