Uzasadnienie
Aktem notarialnym z dnia 13.X.1992 r. zawarta została warunkowa umowa sprzedaży przez małż. Waldemara i Małgorzatę K. na rzecz małż. Zbigniewa i Bożeny K. niezabudowanej działki o pow. 722 m2 położonej we wsi Ł. za cenę 20.000.000 zł. Opłatę skarbową notariusz pobrał w wys. 1 mln zł. Przeniesienie własności działki nastąpiło 6.X.1992 r.
Urząd Skarbowy w O. wezwaniami z dnia 13.XI.1992 r. wezwał zarówno sprzedawców, jak i nabywców działki do odpowiedniego podwyższenia jej wartości dla celów wymiaru opłaty skarbowej uznając, że określona w umowie cena działki nie odpowiada jej wartości rynkowej. W wezwaniu do sprzedawców Urząd Skarbowy zaproponował wartość działki według własnej oceny po 50.000 zł za m2 /tj. 36.100 tys. zł/ natomiast w wezwaniu skierowanym do nabywców żadnej propozycji własnej co do ceny nie zamieścił.
W dniu 27.VIII.1993 r. Urząd Skarbowy wydał decyzje w sprawie wymiaru opłaty skarbowej adresowane do obydwu stron umowy, w których to decyzjach wymierzył opłatę skarbową od wartości działki ustalonej przez powołanego przez siebie biegłego w wysokości 26.900.000 zł. Opłata skarbowa według stawki 5 procent wyniosła 1.345.000 zł plus 911.000 zł koszt biegłego, którym obciążono strony.
Od decyzji Urzędu Skarbowego odwołali się Zbigniew i Bożena K. zarzucając, że Urząd Skarbowy nie określił na piśmie wartości rynkowej działki, natomiast ustnie poinformowano ich w urzędzie, że wartość ta wynosi w granicach 6.075 mln zł, na co również ustnie udzielili odmownej odpowiedzi, gdyż było to żądanie absurdalne. Ponieważ dopiero szacunek biegłego dał Urzędowi Skarbowemu podstawę do określenia wartości rynkowej działki, to zdaniem odwołujących się Urząd powinien ponieść koszty biegłego. Wyjaśnili też, że biegły ustalił wartość działki na dzień przeniesienia własności, tj. na 6.XI.1992 r. Strony zawarły warunkową umowę sprzedaży w dniu 13.X.1992 i w tym dniu dla nich wartość rynkowa działki wynosiła 20 mln zł i od tej wartości uiściły należną opłatę skarbową.
Decyzją z 25.I.1993 r. Izba Skarbowa w O. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu swojej decyzji Izba Skarbowa przedstawiła zasady ustalania podstawy obliczenia wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej określone w art. 10 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./. Ustosunkowując się do zarzutu odwołania zauważyła, iż z akt sprawy wynika, że na wezwaniu skierowanym do strony nabywającej Urząd Skarbowy przez przeoczenie nie zamieścił proponowanej wartości działki. Uchybienie to zostało jednak wyeliminowane w toku postępowania, gdyż strona została ustnie poinformowana o wartości rynkowej działki, przy czym - zdaniem Izby Skarbowej - wartość ta nie mogła być inna, niż określona w wezwaniu skierowanym do strony sprzedającej. Strony czynności cywilnoprawnej nie wyraziły zgody na podwyższenie wartości działki, co wyczerpywało dyspozycję art. 10 ust. 3 powołanej ustawy i zobligowało Urząd Skarbowy do ustalenia wartości rynkowej nieruchomości z udziałem biegłego. W ocenie Izby Skarbowej wycena wartości działki dokonana przez biegłego uwzględniała wszystkie elementy niezbędne do prawidłowego ustalenia tej wartości. Podstawę szacunku biegłego stanowiła nie tylko wizja lokalna, ale również informacje uzyskane w Urzędzie Gminy na temat cen przetargowych i realizacyjnych, informacje uzyskane w jednostkach pośredniczących w handlu nieruchomościami, badania własne, sondaże oraz analiza rynku. Zarzut iż wartość działki ustalona została na dzień umowy przeniesienia własności, a nie na dzień zawarcia warunkowej umowy sprzedaży Izba Skarbowa uznała za bezzasadny wyjaśniając szczegółowo swoje stanowisko w tej kwestii.
W skardze na decyzję Izby Skarbowej Zbigniew i Bożena K. zarzucili, że uzasadnienie Izby Skarbowej nie jest wyczerpujące w punktach dotyczących:
1/ uchybienia w postaci nieudzielenia pisemnej informacji co do ceny rynkowej proponowanej przez Urząd Skarbowy; był to błąd, który stał się przyczyną sporu; uchybienie to nie zostało wyeliminowane w toku postępowania, gdyż pierwsza informacja o ocenie rynkowej /36.100 tys. zł/ wynika dopiero z decyzji Izby Skarbowej.
2/ interpretacji art. 10 ust. 2 ustawy o opłacie skarbowej, gdyż przy ustalaniu wartości rynkowej nie uwzględniono najistotniejszego czynnika - tj. jaką cenę przeciętną uzyskały działki w tym samym czasie i w tej samej miejscowości i w obrębie miejscowości Ł. Jedynymi działkami będącymi w obrocie były działki, których właścicielem był Waldemar K., a wartość przedmiotowej działki w stosunku do działek sprzedażnych innym nabywcom kształtuje się podobnie.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w O. wniosła o jej oddalenie.
Rozpoznając skargę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
1/ zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej w tym sytuacji określonej w przepisie organ podatkowy obowiązany jest wezwać strony czynności cywilnoprawnej do określenia wartości czynności cywilnoprawnej, jej podwyższenia lub obniżenia podając jednocześnie wartość rynkową według własnej, wstępnej oceny. Bezsporne w tej sprawie zaniedbanie Urzędu Skarbowego polegające na niepodaniu w wezwaniu skierowanym do skarżących wartości rynkowej według własnej oceny stanowiło oczywiste naruszenie tego przepisu, przy czym stwierdzić należy, że naruszenie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. O ile bowiem w aktach sprawy brak jest dowodu stwierdzającego, że skarżącym ustnie podano wartość rynkową 60-75 mln zł i to stało się powodem odmowy przez nich podwyższenia wartości, to nie można wykluczyć, że gdyby im - tak jak sprzedającym - zaproponowano wartość rynkową działki po 50 tys. zł za m2 tj. 36.100 tys. zł, to taką wartość skarżący skłonni byliby zaakceptować i uiścić różnicę w opłacie skarbowej wynoszącą 805 tys. zł /36.100 tys. zł x 5 procent = 1.805 tys. zł - 1 mln pobrany przez notariusza/. Odpadłaby wówczas potrzeba powoływania biegłego, którego koszty wyceny obciążające strony wyniosły 911 tys. zł, tj. o 451 tys. zł wyższą od tej, jaka przypadałaby do zapłacenia w razie zaakceptowania propozycji Urzędu Skarbowego. Jak wielokrotnie podkreślał to Naczelny Sąd Administracyjny, skutki błędu organu podatkowego nie mogą być przerzucane na podatnika.
2/ aczkolwiek opracowana w tej sprawie opinia biegłego zawiera szczegółowe omówienie czynników, które wpłynęły na ostateczne ustalenie wartości nieruchomości, a w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ustosunkowano się do tych kwestii, to jednak brak jest wyjaśnienia, czy wycena ta była możliwa do przyjęcia, skoro art. 10 ust. 2 ustawy przewiduje określenie wartości rynkowej na podstawie przeciętnych cen w danej miejscowości, a w tej sprawie dokonywano porównania z cenami działek położonych w innych wsiach. Sprawa ta będzie wymagała wyjaśnienia przy ponownym rozpatrywaniu sprawy.
Mając na uwadze kwestie omówione wyżej w pkt 1 i 2 - na podstawie art. 207 par. 2 pkt 1 i 3 Kpa należało orzec jak w sentencji z orzeczeniem o kosztach postępowania zgodnie z art. 208 Kpa.