Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 20 listopada 2000 r. (...) Minister Finansów, powołując się na art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "b" ustawy z dnia 29.sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, po rozpatrzeniu odwołania Leszka S. od decyzji Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 stycznia 2000 r. (...), umarzającej postępowanie w sprawie odwołania od pisma Urzędu Skarbowego W.-M. z dnia 21 października 1999 r. (...), uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.
Uzasadniając swoje stanowisko Minister Finansów stwierdził, że strona wniosła odwołanie do Izby Skarbowej od sporządzonej przez Urząd Skarbowy pisemnej interpretacji przepisów prawa, dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług najmu nieruchomości w W. /gruntu o powierzchni 1.880 m2, budynku jednorodzinnego o powierzchni 410 m2 i dwóch garaży o powierzchni 61 m2/ na rzecz Ambasady Królestwa Holandii. Domagała się w nim uchylenia tej interpretacji i wydania jednoznacznej informacji, że świadczone przez nią usługi są zwolnione z takiego podatku.
Izba Skarbowa wydała decyzję z dnia 6 stycznia 2000 r. którą umorzyła postępowanie z uwagi na to, że przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują odwołań od wyjaśnień udzielonych przez Urząd Skarbowy, zaś kwestia zastosowania się do takich wyjaśnień jest indywidualną sprawą podatnika.
W odwołaniu od tej decyzji skierowanym do Ministra Finansów strona domagała się uchylenia jej w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia Izbie Skarbowej, z zaleceniem wydania decyzji zawierającej jednoznaczną informację o objęciu świadczonych przez nią usług przedmiotowym zwolnieniem od podatku od towarów i usług albo o wydanie przez Ministra Finansów w zakresie przedmiotowej sprawy urzędowej interpretacji przepisów prawa na podstawie art. 14 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.
Odnosząc się do argumentacji przedstawionej w odwołaniu Minister stwierdził, że zgodnie z art. 220 Ordynacji podatkowej odwołanie przysługuje tylko od decyzji organu podatkowego, wydanej w pierwszej instancji i tylko do jednej instancji. Przepis ten nie przewiduje natomiast możliwości składania odwołania od udzielonych podatnikom informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach, w których nie wszczęto postępowania podatkowego.
Dlatego też Leszek S. nie miał podstaw prawnych do złożenia do Izby Skarbowej w Warszawie odwołania od pisemnej interpretacji przepisów prawa, wydanej przez Urząd Skarbowy W.-M. w trybie art. 14 par. 4 Ordynacji podatkowej. Wynika to z tego, że interpretacja ta nie jest decyzją, gdyż nie spełnia przesłanek z art. 207 par. 2 ani z art. 210 Ordynacji podatkowej. Z tego względu złożenie od niej odwołania było niedopuszczalne. Izba Skarbowa powinna w tej sytuacji zastosować art. 228 par. 1 Ordynacji podatkowej i wydać postanowienie o niedopuszczalności złożenia przez Leszka S. odwołania od pisemnej interpretacji Urzędu Skarbowego. Umorzenie postępowania przez Izbę Skarbową w sytuacji gdy nie zostało wszczęte administracyjne postępowanie podatkowe, którego przedmiotem byłoby orzekanie co do istoty lub które kończyłoby postępowanie w danej instancji stanowiło rażące naruszenie przepisów postępowania podatkowego. W związku z tym Minister stwierdził, że wypełnione zostały przesłanki art. 247 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, co dawało mu podstawę do zastosowania art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "b" Ordynacji podatkowej.
Na ww. decyzję obszerną skargę do NSA złożył pełnomocnik skarżącego, domagając się jej uchylenia. Zarzucił jej naruszenie:
1/ art. 14 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez niewykonanie w ramach tej decyzji ogólnego nadzoru nad organami podatkowymi, uchylającymi się od nałożonych na nie obowiązków informacyjnych przewidzianych w art. 14 par. 4 Ordynacji podatkowej;
2/ art. 14 par. 4 Ordynacji podatkowej przez niedopuszczalną interpretację zawężającą tego przepisu, która pozwala w konsekwencji na udzielanie niepełnych oraz niejednoznacznych informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach podatników;
3/ art. 14 par. 4 i 5 Ordynacji podatkowej, łącznie z art. 78 Konstytucji, przez wykluczenie możliwości składania środków odwoławczych /zaskarżających/ od pism urzędów skarbowych informujących o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach podatników;
4/ art. 2 Konstytucji, przez naruszenie zawartej w tym przepisie zasady demokratycznego państwa prawnego oraz składowych tej zasady: zasady zaufania do państwa prawa, stanowionego przezeń prawa oraz reprezentujących go organów, przez dopuszczenie do funkcjonowania w obrocie niezgodnie z prawem udzielonych informacji;
5/ art. 7 Konstytucji przez naruszenie obowiązku działania na podstawie i w granicach prawa, w szczególności przez bezprawne powstrzymywanie się od odpowiednich działań nadzorczych weryfikujących treść udzielanych na podstawie art. 14 par. 4 Ordynacji podatkowej przez organy podatkowe informacji.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Do tej odpowiedzi pełnomocnik skarżącego ustosunkował się w dodatkowym piśmie procesowym z dnia 24 października 2002 r. Rozwinął przedstawioną w skardze argumentację i powołując się na orzecznictwo NSA i SN stwierdził, że w przedmiotowej sprawie należało od Ministra Finansów oczekiwać w szczególności podjęcia działań nadzorczych w zakresie zawartości merytorycznej udzielonej przez organy podatkowe informacji, a nie zaś tylko badania legalności wydania decyzji przez Izbę Skarbową.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna.
Na wstępie z uwagi na treść skargi, uzupełnionej dodatkowym pismem procesowym. Sąd wyjaśnia, że zgodnie z art. 184 Konstytucji sprawuje kontrolę działalności organów administracji publicznej w zakresie określonym w ustawie. W rozdziale 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, w szczególności w art. 16-18, wymieniono w stosunku do jakich form działania organów administracji, a także w jakich przypadkach uchylania się od podjęcia takich działań, może być przeprowadzana sądowa kontrola. Ponadto w art. 21 tej ustawy ograniczono zakres tej kontroli do zgodności z prawem, o ile ustawa nie stanowi inaczej.
Dlatego też Sąd rozpatrując niniejszą sprawę może dokonać tylko oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Ministra Finansów z dnia 20 listopada 2000 r. Nie ma natomiast podstaw, w świetle art. 7 Konstytucji, do dokonywania oceny sprawowania przez Ministra Finansów ogólnego nadzoru nad organami podatkowymi, o którym mowa w art. 14 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, czy też podejmowania przez ten organ działań ujednolicających stosowanie prawa podatkowego, wymienionych w pkt 2 tego przepisu.
Sąd nie podziela także stanowiska zawartego w skardze, żeby instytucja prawna, wprowadzona art. 14 par. 4 Ordynacji podatkowej, jaką jest udzielenie podatnikom, płatnikom i inkasentom informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie wszczęto postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, była niezgodna z art. 78 Konstytucji z uwagi na niewprowadzenie możliwości składania od takich informacji środków zaskarżenia. Wskazany przepis Konstytucji przyznaje stronom /i to z dopuszczeniem ustawowych wyjątków od tej zasady/ prawo do zaskarżania orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. Udzielenie informacji jest czynnością z zakresu administracji publicznej. Jednakże nie ma władczego charakteru i nie konkretyzuje się poprzez wydanie decyzji lub innego orzeczenia. Nie stanowi także "przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa" /por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska "Ordynacja podatkowa. Komentarz" Toruń 2002 str. 57; także postanowienie NSA z dnia 2 grudnia 1998 r. I SAB/Ka 16/98 - ONSA 1999 Nr 2 poz. 74/. Dlatego też ustawodawca zwykły nie był zobligowany do wprowadzenia mechanizmu instancyjnego do weryfikacji prawidłowości takich informacji. Należy dodać, że podmiot, który uzyska tego rodzaju informację nie ma obowiązku zastosowania się do niej i może w toku postępowania podatkowego, a następnie postępowania sądowoadministracyjnego, dotyczącego jego zobowiązania podatkowego, kwestionować jej treść.
Przechodząc zaś do oceny legalności zaskarżonej decyzji Ministra Finansów Sąd nie dopatrzył się w niej naruszeń prawa, które mogłyby mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Wniesienie odwołania od informacji, wydanej na podstawie art. 14 par. 4 Ordynacji podatkowej, która nie jest decyzją organu podatkowego i do wydawania której stosuje się tylko wyjątkowo wskazane przepisy postępowania podatkowego, było w świetle art. 220 par. 1 Ordynacji podatkowej niedopuszczalne. W takim przypadku organ, do którego wpłynęło odwołanie, powinien działać na podstawie art. 228 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i stwierdzić w formie postanowienia jego niedopuszczalność. Niezastosowanie się do tych, niebudzących wątpliwości w wykładni, przepisów przez Izbę Skarbową w W. umożliwiało Ministrowi Finansów wydanie decyzji kasacyjnej na podstawie art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "b" Ordynacji podatkowej.
Wobec powyższego Sąd nie miał przesłanek do uwzględnienia skargi i zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym ją oddalił.