Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 8 marca 1995 r., III SA 4/95

Teza

Podatnik zamierzający odliczyć od dochodu darowizny, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, powinien wykazać, kiedy, komu, jaką kwotę i na jaki cel podarował. Zmiana ust. 6 tego artykułu dokonana ustawą z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 134 poz. 646/ ma tylko ten skutek, że poczynając od dnia 1 stycznia 1994 r. powyższe okoliczności mogą być wykazane wyłącznie dokumentami, o których mowa w tym przepisie. Do tej daty mogły być wykazywane za pomocą wszelkich środków dowodowych.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił na podstawie art. 207 par. 5 Kpa skargę Ewy J. na decyzję Izby Skarbowej w (...) z dnia 12 listopada 1994 r. w przedmiocie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1993.

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją nr PM/8240/131/94 z dnia 12 listopada 1994 r. Izba Skarbowa w (...) utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w O., ustalającą Ewie J. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1993 na sumę 18 838 tys. zł.

Organy podatkowe zakwestionowały odliczenie przez podatniczkę od podstawy opodatkowania kwoty 9 550 tys. zł, którą podatniczka - według jej twierdzeń - wydatkowała na cele oświatowo-wychowawcze, kultu religijnego i charytatywno-opiekuńcze. Zdaniem tych organów, z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ nie wynika, że darowizny mają być przez podatnika dokumentowane. Ponieważ jednak darowizna jest umową, w związku z tym na gruncie przepisów tej ustawy o dokonaniu darowizny nie świadczy oświadczenie podatnika, ale oświadczenie obdarowanego.

Z art. 7 i 77 Kpa wynika obowiązek zebrania materiału dowodowego w celu uzyskania obrazu stanu faktycznego zgodnego z rzeczywistością. Podatniczka nie przedstawiła żadnych dowodów stwierdzających dokonanie darowizn, a nawet odmówiła udzielenia szczegółowych informacji o tych darowiznach. Nie określiła wysokości darowanych kwot ani obdarowanych osób /jednostek/. Część wskazanych wydatków /składki na tacę/ nie stanowi darowizny, ale nieobowiązkową składkę na rzecz religijnej wspólnoty parafialnej.

W skardze na decyzję Izby Skarbowej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ewa J. ponowiła podniesiony już w odwołaniu zarzut, że żądanie udokumentowania odliczonych przez podatniczkę od podstawy opodatkowania darowizn narusza art. 26 cytowanej ustawy, który - w brzmieniu obowiązującym w 1993 r. - nie przewidywał takiego obowiązku. O słuszności tego poglądu upewniła skarżącą zmiana tego przepisu, rozszerzająca od 1 stycznia 1994 r. obowiązek udokumentowania na wszystkie odliczenia wymienione w ust. 1 tego artykułu. W 1993 r. takiego obowiązku nie było. Wobec powyższego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

Izba Skarbowa w (...) wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty zamieszczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, a ponadto wyjaśniając powody, dla których znowelizowano art. 26 cytowanej ustawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Trafnie podniosła skarżąca, że art. 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416/, w brzmieniu obowiązującym w 1993 r., nie przewidywał obowiązku dokumentowania darowizn na cele wymienione w ust. 1 pkt 1 tego artykułu. Obowiązek taki obejmował jedynie wydatki poniesione na cele mieszkaniowe /ust. 6 w związku z ust. 1 pkt 5 i 6/. Rozciągnięcie tego obowiązku na wydatki wymienione w ust. 1 nie może, oczywiście, obejmować darowizn dokonanych przed dniem 1 stycznia 1994 r.

Nie oznacza to jednak, że przed tą datą podatnik był zwolniony z obowiązku wykazania /udowodnienia/, iż poniósł określone wydatki /w tym darowizny/. W postępowaniu podatkowym - co wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego - także obowiązuje zasada, że ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z tego faktu wyprowadza określone skutki prawne. A zatem podatnik zamierzający odliczyć od dochodu darowizny, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, powinien wykazać, kiedy, komu, jaką kwotę i na jaki cel podarował. Zmiana ust. 6 tego artykułu dokonana ustawą z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 134 poz. 646/ ma tylko ten skutek, że poczynając od dnia 1 stycznia 1994 r. powyższe okoliczności mogą być wykazane wyłącznie dokumentami, o których w tym przepisie mowa. Do tej daty mogły być wykazywane za pomocą wszelkich środków dowodowych.

W sprawie niniejszej, poza globalną sumą darowizn, podatniczka nie podała żadnej okoliczności pozwalającej na skonkretyzowanie poszczególnych wydatków, a tym samym ustalenie /i ewentualne sprawdzenie/ faktu ich poniesienia. Tego rodzaju oświadczenie nie mogło stanowić podstawy do dokonania jakichkolwiek ustaleń. Suma darowizny, sięgająca w sprawie akurat 10 proc. osiągniętego dochodu, zdaje się wskazywać na przekonanie podatniczki, że w granicach tego limitu nie jest zobowiązana do "rozliczenia się" z wydatków. Jest to przekonanie niczym nie uzasadnione (...). Zgodzić się jedynie należy ze skarżącą, że nie można ograniczać dowodów na okoliczność dokonania darowizny do oświadczenia tylko obdarowanego. Mógł to być każdy dowód - w tym i zeznanie samego podatnika - który jednak podlegał, jak wszystkie dowody, ocenie organu podatkowego. O odpowiednie dowody powinien zadbać sam podatnik.

W niniejszej sprawie podatniczka nie przedstawiła żadnego dowodu na okoliczność dokonania choćby jednej darowizny na cel objęty art. 26 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, wobec czego Urząd Skarbowy nie mógł zaakceptować podanego w dokumencie PIT-30 odliczenia.

W tej sytuacji skarga, jako bezzasadna, podlegała oddaleniu /art. 207 par. 5 Kpa/.