Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zasadniczym zarzutem zawartym w skargach jest naruszenie przepisów art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ w brzmieniu obowiązującym w latach podatkowych 1992 i 1993. Przepis ten stanowił, że podstawę obliczenia podatku dochodowego stanowi dochód ustalony z art. 9, art. 24 lub art. 25 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na cele mieszkaniowe podatnika, przeznaczonych na wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej.
Wskazać trzeba, że we wcześniejszych stadiach postępowania podatkowego zarzucano decyzjom podatkowym naruszenie art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "a" i "b" cyt. ustawy dotyczących zakupu gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego oraz budowę budynku mieszkalnego. Brzmienie powołanego wyżej przepisu art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" ustawy wskazuje na to, że tzw. ulgą mieszkaniową objęte są wydatki poniesione wyłącznie na cele mieszkaniowe podatnika. Przepis ten, jako przewidujący ulgę podatkową, nie może być interpretowany rozszerzająco, gdyż mogłoby to doprowadzić do dowolności w jego stosowaniu. Wydatki na wymienione cele muszą więc spełniać wymóg określony przepisami prawa, a więc być wydatkami ponoszonymi na cele mieszkaniowe podatnika.
Analizując zgromadzone w aktach sprawy dokumenty stwierdzić należy, że poczynione w oparciu o nie ustalenia przez organy podatkowe nie naruszają swobody oceny materiałów sprawy, do której są one uprawnione z mocy art. 80 Kpa. Wskazać przede wszystkim trzeba, że podstawą do dokonywania wydatków przez skarżących była umowa przedwstępna zawarta między F.K. a H.H. Z treści tej umowy wynika m.in., że ten ostatni zobowiązał się do sprzedaży na rzecz skarżącego prawa użytkowania wieczystego działki gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Tymczasem w dniu zawarcia tej umowy H.M. nie dysponował prawem użytkowania wieczystego wskazanej działki gruntu, ani też nigdy takiego prawa nie nabył. Nie został bowiem przyjęty w poczet członków Spółdzielni Mieszkaniowej "K". Użytkownikiem wieczystym wskazanej działki do 5.5. 1994 r., a więc do czasu przeniesienia tego prawa na skarżących, była Spółdzielnia "K.".
W tej sytuacji wydatki dokonane przez skarżących nie mogły być potraktowane przez organy podatkowe jako koszty zakupu gruntu lub prawa użytkowania wieczystego gruntu pod budowę budynku mieszkalnego /art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy/. Nie mogły być także zaliczone do 30.7.1993 r. jako wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej, gdyż skarżącego do wymienionej daty nie łączył ze Spółdzielnią "K." żaden stosunek prawny.
Jeżeli chodzi natomiast o materiały budowlane zgromadzone przez H.H, to w związku z przedstawioną sytuacją prawną skarżącego wobec spółdzielni mieszkaniowej, można mówić tutaj tylko o odkupieniu przez skarżącego nakładów poczynionych przez H.H.
Zdaniem NSA omawiane wydatki skarżącego dokonane w 1992 r., jako dotyczące tego roku podatkowego, nie mogły być potraktowane w 1993 r. jako wydatki na jego cele mieszkaniowe. Wymieniony bowiem przepis art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi o wydatkach "poniesionych w danym roku podatkowym". Nie można wobec tego wydatków poniesionych w roku podatkowym odliczać w następnym roku podatkowym.
Nie są również uzasadnione zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art. 22 cyt. ustawy. Niewątpliwie w świetle powołanego przepisu kosztami uzyskania nie są wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą skarżącego, lecz tylko te, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Nie można uznać za takie koszty wydatków na odszkodowania z tytułu odstąpienia przez skarżącego od umów o dzieło. Nie miały one żadnego związku z jego przychodami z działalności gospodarczej. Z akt sprawy wynika, że skarżący nie przystąpił do realizacji tych umów. Z dużą dozą prawdopodobieństwa można więc przyjąć, że nie poniósł jakichkolwiek innych wydatków związanych z ich zawarciem, oprócz wypłaconych odszkodowań.
Nadto trzeba dodać, iż w niniejszej sprawie uznanie omawianych wydatków za koszty uzyskania przychodu oznaczałoby ponadto, że Skarb Państwa ponosić powinien odpowiedzialność w sferze podatkowej za skutki niewykonywania zobowiązań cywilnoprawnych przez podmioty gospodarcze. Nie da się to pogodzić z zasadą prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek, a więc i ryzyko, wyrażoną w przepisie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej /Dz.U. nr 41 poz. 324 ze zm./. Kolejny zarzut dotyczący naruszenia art. 174 Kpa nie jest zasadny, mając na uwadze akta sprawy.
Decyzje Izby Skarbowej uchylające decyzje Urzędu Skarbowego zostały wydane bowiem na podstawie przepisów art. 127 par. 2 i art. 138 par. 2 Kpa. Z ich uzasadnień wynika, że zostały one uchylone, a sprawy przekazano do ponownego rozpatrzenia, w celu przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie rodzaju wydatków i ich wysokości, jakie skarżący ponosili na cele mieszkaniowe. Zarzuty dotyczące nierzetelności prowadzonych przez skarżącego ksiąg przychodów i rozchodów zostały oparte przez organ podatkowy I instancji na przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 1991 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 125 poz. 559/. Okoliczność, że przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 148 poz. 720/ zawierały przepisy względniejsze dla podatnika niż rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 1991 r., nie ma istotnego znaczenia w sprawie niniejszej.
Ustalony przychód został przyjęty zgodnie ze złożonym przez skarżącego zeznaniem podatkowym /PIT-31 /, mimo pominięcia księgi przychodów i rozchodów jako dowodu w postępowaniu podatkowym.
Mając na uwadze powyższe ustalenia, NSA nie stwierdził, aby zaskarżone decyzje naruszały prawo w stopniu uzasadniającym ich wzruszenie. Wobec tego należało oddalić skargi na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.