Uzasadnienie
W wyniku podatkowej kontroli działalności gospodarczej prowadzonej przez Stanisława Z. ustalono, że oprócz handlu prowadzi on także usługi w zakresie wynajmu garażu. W związku z tym decyzją z dnia 21 listopada 1995 r. nr PK I 3251/117/95 Urząd Skarbowy w O. wymierzył Stanisławowi Z. podatek od towarów i usług za okres od stycznia do września 1995 r., to jest za okres wynajmu garażu, oraz ustalił zobowiązanie podatkowe o charakterze sankcji w rozumieniu art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. W uzasadnieniu decyzji podał, iż wynajem garażu podlegał opodatkowaniu wymienionym podatkiem, ale podatnik nie uwzględnił w prowadzonej ewidencji przychodu uzyskanego z tego tytułu ani podatku należnego. Naruszył w ten sposób dyspozycję art. 27 ust. 4 tej ustawy.
W odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji Stanisław Z. wyjaśnił, że garaż stanowił jego osobistą własność i nie jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych firmy S. Ponadto twierdził, że na mocy art. 7 ust. 1 pkt 5 w związku z art. 4 pkt 7 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług odprzedaż, a także najem towarów używanych są zwolnione od podatku.
Decyzją z dnia 12 lutego 1996 r. nr PP 732/14/96 Izba Skarbowa w (...), działając na podstawie art. 138 par. 1 pkt 2 Kpa, uchyliła zaskarżoną decyzję i ustaliła zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług od nie zaewidencjonowanej sprzedaży na podstawie art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ za okres od stycznia do września 1995 r. w łącznej kwocie 972 zł. W uzasadnieniu decyzji podano, iż pojęcie "odprzedaży towarów" nie jest równoznaczne z ustawową definicją "sprzedaży towarów". Odprzedaż w rozumieniu ustawy polega na przeniesieniu własności towarów, nie zaś na świadczeniu usług. Dlatego wynajem garażu, jako usługa, nie jest objęty dyspozycją art. 7 ust. 1 pkt 5 cytowanej ustawy i podlega opodatkowaniu. Nie ma znaczenia, że garaż będący przedmiotem najmu stanowi osobistą własność podatnika i nie jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych firmy S. Wynika to z konstrukcji podatku od towarów i usług, która zakłada, że opodatkowaniu podlegają wszystkie czynności wymienione w art. 2 tej ustawy bez względu na to, czy są związane z wykonywaniem działalności gospodarczej przez podatnika, czy też nie.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Stanisław Z. wnosił o uchylenie decyzji organu odwoławczego, zarzucając jej naruszenie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ oraz ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486/. W uzasadnieniu skargi powtórzył argumenty z odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w (...) wniosła o oddalenie skargi, jako nieuzasadnionej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Z mocy art. 51 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ Sąd ten nie jest związany granicami skargi. Działając na tej podstawie, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, zwanej w dalszej części uzasadnienia ustawą o VAT, nie zaś art. 7 ust. 1 pkt 5 w związku z art. 4 pkt 7 i 8. Należy bowiem podzielić pogląd wyrażony przez Izbę Skarbową w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że pojęcie "odprzedaż towarów używanych" /art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy/ nie obejmuje najmu jako formy świadczenia usług. Odprzedaż towarów w swojej istocie oznacza przeniesienie ich własności, z czym nie łączy się świadczenie usług.
Przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż podatnikiem tego podatku jest osoba fizyczna wykonująca we własnym imieniu i na własny rachunek czynności wymienione w art. 2 tej ustawy, a więc i odpłatne świadczenie usług najmu, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo. W świetle omawianych przepisów ustawodawca nakłada na organy podatkowe obowiązek ustalenia zamiaru osoby świadczącej usługi najmu - a więc czy wykonuje je ona w sposób częstotliwy, czy też nie - aby można było traktować ją jako podatnika omawianego podatku.
Organy podatkowe w niniejszej sprawie nie dokonały jakichkolwiek ustaleń w tym przedmiocie. Przyjęły mechanicznie, że skoro skarżący jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, to wszelkie czynności związane z korzystaniem z garażu, stanowiącego jego własność osobistą, podlegają również opodatkowaniu tym podatkiem.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego okoliczności sprawy nie świadczą o tym, iżby skarżący - z tytułu zawarcia umowy najmu garażu nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych do celów prowadzonej działalności gospodarczej - mógł być traktowany w omawianym zakresie jako podatnik tego podatku. Przede wszystkim w aktach sprawy brak jest dowodu, że czynności związane z wynajmem garażu były wykonywane przez skarżącego w sposób częstotliwy, a więc żeby wynajmował on garaż różnym podmiotom lub by usługi te były świadczone z tytułu różnych stosunków prawnych. Z akt sprawy natomiast wynika, iż wynajem garażu był przedmiotem jednej umowy, zawartej z jednym najemcą, na czas określony. Nie można więc traktować tej czynności jako wykonywanej z zamiarem świadczenia usługi najmu w sposób częstotliwy. (...)
Także w świetle przepisów ustawy o VAT brak jest podstaw do stwierdzenia, że rozporządzenie rzeczą stanowiącą własność osobistą podatnika podatku od towarów i usług i nie związaną z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub korzystanie z niej podlega opodatkowaniu tym podatkiem, chyba że spełnia warunki określone w art. 5 tej ustawy.
Odmienna wykładnia przepisów ustawy o VAT prowadziłaby do wniosku o bezprzedmiotowości w omawianym zakresie regulacji prawnych dotyczących opłaty skarbowej. Ponadto oznaczałaby znaczne podwyższenie obciążeń fiskalnych, jeśli się zważy na podstawową stawkę podatku od towarów i usług wynoszącą 22 procent oraz stawkę opłaty skarbowej wynoszącą 1 procent podstawy jej obliczenia, gdy chodzi o umowę najmu.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzone naruszenia prawa materialnego miały wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziły do wymiaru podatku bez uzasadnionej podstawy. W związku z tym, że wady dotyczyły decyzji organów podatkowych obu instancji, należało je uchylić zgodnie z art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ oraz orzec o zwrocie kosztów postępowania na rzecz skarżącego na podstawie art. 55 ust. 1 tej ustawy.