Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 27 marca 1997 r., III SA 498/96

Teza

Istotna dla oceny, czy dane urządzenie może być zaliczone do środków trwałych, jest jego wartość w stanie kompletnym i zdatnym do użytku.

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia 26 lutego 1996 r. wydaną na podstawie art. 138 par. 1 pkt 2 Kpa, Izba Skarbowa w S. uchyliła decyzję Urzędu Skarbowego w M, z dnia 19 października 1995 r. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1992 r. oraz określiła skarżącym Bogusławie i Zdzisławowi B. podatek w wysokości 188.440.000 zł /po denominacji 18.844 zł/.

W motywach rozstrzygnięcia podano, że przy ustaleniu dochodu do opodatkowania za 1992 r. nie uznano za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych oraz form do produkcji butelek i pojemników.

Powołano się w tym zakresie na art. 23 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie i wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, jeżeli środki te podlegają odpisom amortyzacyjnym. Z kolei wydatki poniesione na rozbudowę zakładu /wykonanie projektów technicznych, zakup materiałów budowlanych, montaż linii elektrycznej i telefonicznej/ należy uznać za wydatki inwestycyjne nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki na zakup form do produkcji butelek i pojemników nie mogą być, zdaniem Izby Skarbowej w S., zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ były to wydatki inwestycyjne. Izba Skarbowa w S. nie uznała za koszty uzyskania przychodów wartości zniszczonych opakowań zwrotnych.

Zniszczenie tych opakowań nie może stanowić podstawy do powtórnego zaliczenia ich wartości do kosztów uzyskania przychodów, albowiem koszty ich produkcji zostały zarachowane jako koszty wytworzenia.

Na decyzję Izby Skarbowej w S. państwo Bogusława i Zdzisław B., wnieśli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wnioskowali w niej o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej: naruszenie przepisów art. 7, art. 77 i art. 107 par. 3 Kpa poprzez niezebranie materiału dowodowego, niewskazanie przesłanek, którymi Izba Skarbowa w S. kierowała się przy wydaniu decyzji, brak uzasadnienia prawnego i faktycznego oraz naruszenia prawa materialnego. Skarżący twierdzili, że do kosztów uzyskania przychodów w 1992 r. powinny być zaliczone wydatki na:

1. zakup form do produkcji butelek i pojemników, bowiem ich jednostkowy koszt wytworzenia nie przekraczał 5 mln zł. zaś okres używania 2-4 miesięcy,
2. bieżące naprawy i konserwację budynku warsztatowego oraz montaż linii elektrycznej i telefonicznej; wydatki na montaż tych linii to inwestycje w obcych środkach trwałych, albowiem są one własnością odpowiednio Zakładu Energetycznego oraz Telekomunikacji.

Nieuzasadnione jest kwestionowanie powtórnego zaksięgowania w koszty wartości zniszczonych opakowań zwrotnych, wyprodukowanych w zakładzie. Zarachowanie kosztów wynika z faktu zwrócenia przez odbiorców części dostarczonych towarów, gdyż opakowanie zwrotne było wliczone w cenę sprzedawanego towaru i skarżący osiągnęli przychód z jego sprzedaży.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w S. wnosiła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Organy podatkowe, z mocy przepisów art. 7 i art. 77 par. 1 Kpa zobowiązane są, między innymi, do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Oceniając postępowanie przeprowadzone w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja została podjęta z naruszeniem cytowanych wyżej przepisów prawa. Dotyczy to w szczególności niewyjaśnienia w sposób jednoznaczny zagadnienia kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym za 1992 r. Skarżący w skardze kwestionowali niezaliczenie do tej kategorii kosztów przez organy skarbowe wydatków na montaż linii elektrycznej i telefonicznej. Uzasadniali swoje żądanie w skardze i na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym tym, iż linia energetyczna była prowadzona od transformatora, znajdującego się w odległości 300 m od posesji skarżących. Linia energetyczna stanowi własność Zakładu Energetycznego, gdyż Zakład ten "odebrał" ją od skarżących, a poniesione wydatki na montaż tej linii nie zostały skarżącym zwrócone. Analogiczna sytuacja dotyczyła montażu linii telefonicznej. Zebrany w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do dokonania jednoznacznej oceny prawidłowości dokonanego przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia w tym zakresie.

Niezbędne jest uzupełnienie materiału dowodowego, przede wszystkim w części dotyczącej aspektów prawnych dokonanych przez skarżących wydatków. Należy przez to rozumieć wyjaśnienie, czy nakłady na montaż linii energetycznej i telefonicznej były dokonane na własne czy też cudze urządzenia oraz czy były one wykorzystywane na potrzeby własne, czy też i innych użytkowników, zważywszy na rodzaj urządzeń /linie energetyczne i telefoniczne/ i ich usytuowanie także poza nieruchomością skarżących. Uzupełnienie materiału dowodowego pozwoli na jednoznaczne i pozbawione dowolności rozstrzygnięcie sprawy.

Koniecznym jest także wyjaśnienie kwestii kosztów opakowań zwrotnych. Dotyczy to zagadnienia. czy wartość tych opakowań była, czy też nie była uwzględniona w cenie sprzedawanych przez skarżących produktów oraz wpływu ustalonego stanu rzeczy na zaliczenie lub niezaliczenie do kosztów uzyskania przychodów.

Jak chodzi o zarzuty skarżących co do niezaliczenia wydatków na zakup form do produkcji butelek, to nie można ich uznać za zasadne. Z akt sprawy wynika bowiem, że nie były one zakupywane kompletnie, lecz dokumentowano rachunkami poszczególne usługi związane z ich wytwarzaniem oraz zakup części do tych form. W świetle par. 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek amortyzacji oraz trybu i terminów aktualizacji wyceny środków trwałych /Dz.U. nr 30 poz. 130/ istotne dla oceny, czy dane urządzenie może być zaliczone do środków trwałych, jest jego wartość w stanie kompletnym i zdatnym do użytku.

Niewątpliwie w świetle akt sprawy jednostkowa wartość przedmiotowych form była wyższa niż 5 mln zł /przed denominacją/. Natomiast okres faktycznego użytkowania form przez skarżących przez 3-4 miesiące wynikał z faktu rozwiązania umowy z odbiorcą produktów wytwarzanych przez skarżących, to jest z Centralą Produktów Naftowych. Sam skarżący na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym oświadczył, że okres używania form powinien wynosić 3-4 lata. W ten sposób został spełniony drugi warunek /okres użytkowania/, wystarczający do zaliczenia! form do środków trwałych, a nakładów na nie do wydatków inwestycyjnych, w świetle powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów.

Mając na uwadze dokonane wyżej ustalenia stwierdzić należy. że zaskarżona decyzja została w części podjęta z naruszeniem przepisów postępowania, w szczególności art. 7, art. 77 par. 1 i art. 107 par. 3 Kpa, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w zakresie wielkości ustalonego dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.