Uzasadnienie
III SA 518/03 UZASADNIENIE
Minister Finansów zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2003r. Nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137,poz.926 ze zm.) w zw. z art. 23 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy- Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz.1387) – po rozpoznaniu odwołania E i A. P. od decyzji Izby Skarbowej w K. z dnia [...] września 2002r. Nr [...] stwierdzającej z urzędu nieważność decyzji wydanej przez Urząd Skarbowy w L. z dnia [...] listopada 2001r. Nr [...] w sprawie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] lipca 1996r. Nr [...] wydanej przez Urząd Skarbowy w L. w sprawie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 1993r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Państwo E. i A. P. zwrócili się wnioskiem z dnia 19 września 2001r. o wznowienie postępowania w sprawie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 1993r. zakończonego decyzją ostateczną Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] lipca 1996r.
Postanowieniem z dnia [...] października 2001r. Urząd Skarbowy w L. wznowił postępowanie, a następnie decyzją z dnia [...] listopada 2001r. odmówił uchylenia dotychczasowej decyzji wskazując, że od dnia doręczenia decyzji ostatecznej upłynęło 5 lat, z zatem wystąpiła przesłanka z art. 245 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Od tej decyzji skarżący nie wnieśli odwołania do organu II instancji, wobec tego stała się ostateczną.
Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2002r. Izba Skarbowa w K. wszczęła z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] listopada 2001r. odmawiającej uchylenia decyzji z dnia [...] lipca 1996r. w sprawie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 1993r.
Następnie decyzją z dnia [...] września 2002r. Izba Skarbowa w K. stwierdziła z urzędu nieważność decyzji ostatecznej Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] listopada 2001r.
Od tej decyzji podatnicy wnieśli odwołanie do Ministra Finansów, zarzucając organowi podatkowemu naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na błędnej interpretacji i niewłaściwym zastosowaniu wskazanych przepisów, które miało wpływ na wynik sprawy oraz naruszenie art. 245 § 1 pkt 2 powołanej ustawy poprzez błędną ocenę przesłanek zawartych we wniosku z dnia 19 września 2001r. o wznowienie postępowania.
Minister Finansów po przeanalizowaniu zarzutów podniesionych w odwołaniu oraz dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy podzielił stanowisko Izby Skarbowej w K. i utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Organ odwoławczy stwierdził, że Izba Skarbowa w K. w toku postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji prawidłowo ustaliła, iż decyzja Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] listopada 2001r. odmawiająca po wznowieniu postępowania uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za 1993r., narusza w sposób rażący prawo tzn. jest dotknięta wadą wymienioną w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Ustalenie to znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji Izby, z zatem chybiony jest zarzut zawarty w odwołaniu, że organ podatkowy dokonał błędnej interpretacji i niewłaściwego zastosowania art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.
Minister Finansów za bezzasadny uznał również zarzut skarżących naruszenia przez Izbę Skarbową art. 247 § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż w przedmiotowej sprawie nie nastąpił upływ biegu terminów wymienionych w art. 68 lub 70 Ordynacji podatkowej. Decyzja, której stwierdzono nieważność została doręczona podatnikom w dniu 28 listopada 2001r.
Co do zarzutu naruszenia art. 245 § 1 pkt 2 powołanej ustawy organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uznania jego słuszności. Stosownie, bowiem do art. 243 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wznowienie postępowania następuje w drodze postanowienia. Zgodnie z art. 243 § 2 ustawy postanowienia stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania, co do przesłanek wznowienia oraz rozstrzygnięcia istoty sprawy. Z kolei art. 245 § 1 ustawy stanowi, że organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego, w art. 243 § 2 wydaje jedną z decyzji wymienionych a art. 245 § 1 pkt 1-4.
Stosownie do treści art. 245 § 3 cyt. ustawy w przypadkach, gdy w wyniku wznowienia postępowania nie można uchylić decyzji na skutek okoliczności określonych w § 1 pkt 2 lub 3, organ podatkowy w uzasadnieniu stwierdza, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa oraz wskazuje okoliczności z powodu, których nie uchylił decyzji.
Minister Finansów wyjaśnił, iż z treści przytoczonych wyżej przepisów wynika, że organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania w sprawie wznowienia postępowania wydaje decyzje, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej ze względu na brak przesłanek z art. 240 § 1, bądź odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej, pomimo ustalenia, że w sprawie wystąpiły przesłanki do wznowienia postępowania, ale jednak z powodu wystąpienia okoliczności z art., 245 § 1 pkt 2 i 3 nie można uchylić decyzji.
Z akt sprawy wynika jednoznacznie, iż Urząd Skarbowy w L. wydając decyzję o odmowie uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej ograniczył się stwierdzenia, że od doręczenia decyzji ostatecznej upłynął 5 letni okres, o którym mowa w art. 245 § pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, nie przeprowadzając postępowania w zakresie przesłanek wznowienia wymienionych w art. 240 § 1 tej ustawy. W uzasadnieniu decyzji Urząd wskazał jedynie upływ biegu terminu przedawnienia, natomiast nie uczynił zadość obowiązkowi wskazania, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa. Tym samym decyzja Urzędu Skarbowego wydana na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej rażąco naruszała prawo tj. przepisy art. 245 § 1 pkt 2 oraz art. 245 § 3 ustawy, co zobowiązywało organ nadzoru do stwierdzenia jej nieważności z urzędu.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący wnoszą o uchylenie decyzji Ministra Finansów oraz poprzedzającej ją decyzji Izby Skarbowej w K..
Zaskarżonej decyzji zarzucają:
- 1. Naruszenie art. 120, 121, 187 § 1 oraz 194 Ordynacji podatkowej;
- 2. Naruszenie art. 19 ust. 1, art. 23 pkt 2, art. 25 ust. 2, art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) poprzez błędną interpretację i zastosowanie, które miało wpływ na wynik sprawy;
- 3. Naruszenie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993r. w sprawie zaliczania przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów (Dz. U. Nr 28, poz. 129).
Ustosunkowując się do zarzutów skargi Minister Finansów podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, podkreślając, iż postępowanie, w którym zapadła zaskarżona decyzja toczyło się w trybie przepisów regulujących instytucję stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, którego celem jest ustalenie czy decyzja będąca przedmiotem tego postępowania nie jest obarczona wadą wymienioną enumeratywnie w art. 247 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, wobec czego przedmiotem oceny tego postępowania nie było zagadnienie wysokości zobowiązania skarżących w podatku dochodowym za rok 1993 i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu.
Zgodnie z art. 248 §1 Ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wszczyna się z urzędu lub na żądanie strony. Izba Skarbowa w K., która wszczęła z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] listopada 2001r. odmawiającej po wznowieniu postępowania uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za 1993r, ustaliła w sposób prawidłowy, że decyzja Urzędu nosi znamiona rażącego naruszenia prawa, o którym mowa w art. 247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, gdyż została wydana z rażącym naruszeniem przepisów art. 245 § 1 pkt 2 oraz 245 § 3 tej ustawy. Po wydaniu postępowania o wznowieniu postępowania właściwy organ podatkowy przeprowadza postępowanie, którego celem jest ustalenie istnienia przesłanek wznowienia postępowania oraz rozpoznanie sprawy podatkowej (art. 243 § 2).
W tej fazie organ podatkowy powinien, więc najpierw ustalić, czy faktycznie w sprawie zachodzi któraś z przesłanek wznowienia postępowania wskazanych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Po stwierdzeniu, czy zachodzi przesłanką wznowienia postępowania, organ podatkowy przeprowadza postępowanie zmierzające do rozstrzygnięcia sprawy podatkowej rozstrzygniętej decyzją administracyjną. Postępowanie rozpoznawcze kończy się wydaniem jednej z decyzji wymienionych w art. 245 Ordynacji podatkowej. Może to być jedna z decyzji wymienionych w tym artykule. Odmowa uchylenia decyzji może nastąpić w dwóch przypadkach:
- - gdy organ podatkowy stwierdzi, że brak jest podstaw do jej uchylenia na postawie art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej,
- - gdy organ ustali, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną występuje podstawa wznowienia postępowania, lecz jednocześnie zachodzi jedna z przesłanek negatywnych uniemożliwiająca uchylenie decyzji..
Decyzję o odmowie uchylenia dotychczasowej decyzji z powodu wystąpienia jednej z przestanek negatywnych organ podatkowy wydaje po rozpoznaniu sprawy administracyjnej, co do istoty. Samo ustalenie, iż nastąpił upływ terminów tj., że od doręczenia decyzji ostatecznej upłynęło 5 lat (art. 245 § 1 pkt 2) nie upoważnia organu podatkowego do zaniechania merytorycznego rozpoznania sprawy. U uzasadnieniu decyzji odmawiającej uchylenia dotychczasowej decyzji organ podatkowy powinien, bowiem stwierdzić, że zaskarżona decyzja wydana zastała z naruszeniem prawa, wskazując jednocześnie, że przyczyną z powodu, której nie została uchylona, jest jedynie fakt upływu terminu lub to, ze nowa decyzja odpowiadałaby w swej istocie decyzji dotychczasowej. W niniejszej sprawie Urząd Skarbowy w L. nie przeprowadził postępowania, co przesłanek wznowienia postępowania zawartych we wniosku o wznowienie postępowania, naruszając tym samym rażąco przepisy art., 245 § 1 pkt 2 oraz art. 245 § 3 Ordynacji podatkowej.
W tej sytuacji Minister Finansów prawidłowo ustalił, że Izba Skarbowa jako organ nadzoru miała obowiązek stwierdzenia nieważności tej decyzji w świetle przepisu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny nie znalazł tym samym podstaw do stwierdzenia, iż zaskarżona decyzja Ministra Finansów narusza zasady zawarte przepisach art.120, 121, 187 § 1 oraz 194 Ordynacji podatkowej.
Zarzuty naruszenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zaliczania przedmiotów umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych są również bezzasadne, ponieważ przedmiotem rozpoznania w niniejszym postępowaniu jest wyłącznie ocena decyzji ostatecznej Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] listopada 2001r. wydana po wznowieniu postępowania w zakresie występowania w niej wad określonych w przepisie art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Zagadnienie wysokości zobowiązania podatkowego skarżących w podatku dochodowym osób fizycznych za 1993r. określona w decyzji ostatecznej Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] lipca 1996r.nie stanowi przedmiot tego postępowania i zarzuty zgłoszone w skardze nie podlegają w związku z tym rozpatrzeniu w nadzwyczajnym trybie weryfikacji decyzji ostatecznych.
Mając powyższe ustalenia na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszana prawo i oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi(Dz. U. Nr 153, poz. 1270).