Uzasadnienie
W toku kontroli skarbowej przeprowadzonej w Sp. z o.o. w W., zwanej dalej "BOF", w okresie kwiecień-maj 1996 r. w zakresie kontroli rozliczeń z budżetem za rok 1995 stwierdzono m.in., że kontrolowana Spółka aktem notarialnym z 17 maja 1995 r. /w protokole błędnie podano 1993 r./ zakupiła od Banku PKO S.A. budynek, na który sprzedający w dniu 23 maja 1995 r. wystawił fakturę VAT na kwot netto 358.196,72 PLN. W maju 1995 r. Spółka "wprowadziła" podatek VAT do rejestru zakupów jako podatek naliczony. Umową notarialną z dnia 31 sierpnia 1995 r. "R." Sp. z o.o., udzieliła Spółce BOF pożyczki w kwocie 450.000 PLN, przewidując w niej, że w razie nie zwrócenia pożyczki w umówionym terminie /wydanie pożyczki miało nastąpić 19 października, a jej zwrot 25 października 1995 r./ pożyczkobiorca mógł się zwolnić od zobowiązania w zamian za przeniesienie na pożyczkodawcę prawa własności zabudowanej nieruchomości. Kolejnym aktem notarialnym z dnia 27 października 1995 r. BOF przeniosła na "R." Sp. z o.o. prawo własności omówionej zabudowanej nieruchomości w celu zwolnienia się od zobowiązania zwrotu pożyczki w kwocie 450.000 PLN. Zdaniem kontrolującego powyższa transakcja powinna zostać opodatkowana podatkiem od towarów i usług według. stawki 22 procent na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 3b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, zwanej dalej ustawą o VAT. Tymczasem kwota 450.000 PLN, która "wpłynęła" do BOF z tytułu niezwróconej pożyczki nie została zaewidencjonowana ani na przychodach Spółki ani też w ewidencji sprzedaży dla potrzeb VAT. W związku z tym niemożliwe było określenie przedmiotu i podstawy opodatkowania. Spółka zakwestionowała powyższe ustalenia wywodząc, iż brak było podstaw do zastosowania art. 2 ust. 3 ustawy o VAT.
W wydanym następnie wyniku kontroli z dnia 14 sierpnia 1996 r. podano, że Spółka zaniżyła kwotę podatku od towarów i usług o 99.000 PLN oraz naliczono kwotę dodatkową na podstawie art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT.
W żądaniu skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych zarzucono, iż brak jest podstaw prawnych do ustalenia podatku VAT na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 3b ustawy o VAT od transakcji przeniesienia prawa własności nieruchomości za długi, gdyż jest to obrót prawami, a nie wydanie towaru lub świadczenie usługi w zamian za wierzytelność.
Urząd Skarbowy w decyzji z dnia 31 lipca 1997 r. wydanej na podstawie art. 104 Kpa, art. 5 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 486 ze zm./, art. 2 ust. 3 pkt 3b, art. 10 ust. 2, art. 18 ust. 1, art. 27 ust. 4 i 5 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 3 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i o zmianie ustawy karnej skarbowej /Dz.U. nr 137 poz. 640/ określił za październik 1995 r. zobowiązanie podatkowe z tytułu VAT w kwocie 98.404 zł i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 29.700 zł. W uzasadnieniu ponowiono dotychczasowe ustalenia z kontroli.
W odwołaniu od tej decyzji ponowiono dotychczasowe zarzuty oraz dodatkowo zarzucono naruszenie art. 7, art. 77 i art. 107 par. 1 i 3 Kpa przez oparcie się tylko na ustaleniach z kontroli i brak właściwie uzasadnienia prawnego.
Izba Skarbowa decyzją z dnia 25 lutego 1998 r. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję.
W uzasadnieniu podano, że w art. 2 ust. 3 pkt 3b ustawy o VAT nałożony został na podatnika obowiązek odprowadzenia podatku naliczonego od dokonanego przekazania, które traktowane jest w ustawie jako sprzedaż oraz przytoczono treść art. 4 pkt 1 ustawy, iż towarem w rozumieniu ustawy są także budynki. Podano także, że BOF w dniu 27 października 1995 r. dokonała przeniesienia własności nieruchomości, co w tym przypadku jest jednoznaczne z wydaniem towaru na rzecz Spółki "R." w zamian za świadczenie pieniężne - pożyczkę udzieloną podatnikowi przez Spółkę "R.", zaś przeniesienie własności nieruchomości nie jest obrotem prawami.
Mając powyższe na względzie podano, że organ I instancji słusznie uznał, że przeniesienie własności nieruchomości w zamian za świadczenie pieniężne /pożyczka/ jest równoznaczne z wydaniem towaru w zamian za to świadczenie i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wyrażono też pogląd, iż nie miały miejsca zarzucane naruszenia Kpa oraz podano, że nie jest zasadne powoływanie się przez stronę na wydawnictwo książkowe /W. Modzelewski - Wszystko o VAT/, gdyż Izba opiera się, przy rozpatrywaniu spraw na obowiązujących przepisach.
W skardze na tę decyzję wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniesiono o jej uchylenie, jako wydanej z naruszeniem art. 2 ust. 1 i art. 2 ust. 3 pkt 3b ustawy o VAT, gdyż Izba nie ustosunkowała się do podstawowego zarzutu, iż w sprawie niniejszej miał miejsce obrót prawami, a nie wydanie towaru w zamian za wierzytelność.
Zarzucono ponadto, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wyjaśniono zasadności przesłanek rozstrzygnięcia, a w szczególności powodów nie uznania dokonanych czynności prawnych za obrót prawami.
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie ponawiając argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zarzuty zawarte w skardze nie są zasadne. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd, iż umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej wywołuje solo consensu skutek obligacyjno-rzeczowy /art. 155 Kc/. Sąd podziela także pogląd, iż przeniesienie własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej w zamian za świadczenie pieniężne /pożyczka/ jest równoznaczne z wydaniem rzeczy w zamian za to świadczenie. Czynność taka podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli rzecz jest towarem w rozumieniu art. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym przepisem "towarem" są np. budynki i budowle wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, przy czym budynki te w pojęciu ustawy nie muszą stanowić odrębnego od gruntu przedmiotu własności, zgodnie z przepisami prawa cywilnego. Ze względu na definicję towaru zawartą w art. 4 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega sprzedaż /wydanie/ gruntu. W tych warunkach opodatkowanie podatkiem VAT nieruchomości tj. gruntu wraz ze znajdującym się na nim budynkiem, a nie ewentualne opodatkowanie wydania budynku, o ile oczywiście jest on wymieniony w stosownych klasyfikacjach nastąpiło z naruszeniem zarówno przepisów prawa procesowego /art. 7 i art. 77 par. 1 Kpa/ jak też prawa materialnego /art. 2 ust. 3 pkt 3b w związku z art. 4 pkt 1 ustawy o VAT/, co miało wpływ na wynik sprawy.
Z tych względów stosownie do art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3 oraz art. 55 ust. 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ należało orzec, jak w sentencji.