Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 16 kwietnia 1999 r., III SA 5293/98

Teza

Dla prawidłowości zmniejszenia podatku należnego nie jest istotne, kiedy dany dokument zostanie wystawiony, ale decyduje otrzymanie tego dokumentu przez podatnika. Nie ulega wątpliwości, że najbardziej przekonywającym dowodem potwierdzającym otrzymanie faktury jest data wpływu widniejąca na prezentacie.

Uzasadnienie

W wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej u Strony w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 1994 r. wykazano następujące nieprawidłowości.

W maju i czerwcu 1994 r. Strona zaewidencjonowała w rejestrach zakupu kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów od S. Sp. z o.o. oraz obniżyła o nie kwoty podatku należnego przed terminem określonym w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto w sierpniu i październiku 1994 r. Strona zaewidencjonowała i rozliczyła kwoty podatku naliczonego z faktur VAT, w których jako sprzedawca jest podany M. SA W., tj. jednostka nie będąca podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur VAT zgodnie z par. 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 79 poz. 176 ze zm./.

Z uwagi na ww. nieprawidłowości Inspektor Kontroli Skarbowej rozliczył podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące 1994 r. po określeniu w prawidłowej wysokości kwot podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez S. Sp. z o.o. oraz M. SA.

Uwzględniając powyższe ustalenia kontrolne w dniu 18 grudnia 1997 r. Inspektor Kontroli Skarbowej wydał decyzję określającą kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 1994 r. w wysokości 62.123 zł. Ponadto działając na podstawie art. 27 ust. 6 ww. ustawy Inspektor Kontroli Skarbowej w dniu 18 grudnia 1997 r. decyzją ustalił Stronie dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za 1994 r. w kwocie 28.342 zł.

Na skutek odwołania Izba Skarbowa decyzją z dnia 5.03.1998 r. utrzymała w mocy zaskarżone decyzje. W uzasadnieniu podała, że w niniejszej sprawie bezspornie Strona zaewidencjonowała kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów od S. Sp. z o.o. oraz obniżyła o nie kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc wcześniejszy, niż miesiąc otrzymania faktury, czyli uczyniła to przed terminem określonym w art. 19 ust. 3 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem obniżenie podatku należnego o podatek naliczony winno było nastąpić w rozliczeniu za miesiąc maj lub czerwiec w przypadku faktur z dnia 24.05.1994 r., 27.05.1994 r. /data wpływu 6.1994 r./ natomiast w przypadku faktur z dnia 28.06.1994 r. i 29.06.1994 r. /data wpływu 7.1994 r./ w rozliczeniu za lipiec lub sierpień. Fakt, że Strona w swej działalności korzysta z odmiennego obiegu dokumentów, nie zmienia okoliczności, że nie zostały dopełnione sformalizowane i niedopuszczające wyjątków wymogi określone w art. 19 ust. 3 ww. ustawy.

Izba Skarbowa podzieliła stanowisko Inspektora Kontroli Skarbowej, iż stosownie do treści tego przepisu data otrzymania faktury zakreśla czasową granicę możności obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, w związku z tym data ta jest znaczącym elementem w rozliczeniu podatku od towarów i usług i nie do przyjęcia jest fakt umieszczania na fakturze daty wpływu, która według wyjaśnień Strony nie jest równoznaczna z datą otrzymania tego dokumentu.

Odnosząc się do zarzutu Strony podważającego zasadność oparcia decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej na decyzji Izby Skarbowej z dnia 18 lipca 1997 r. Izba Skarbowa podała, że skutkiem stwierdzenia nieważności decyzji jest jej nieważność od chwili wydania, tak więc wszelkie działania podjęte na podstawie decyzji nieważnej również są nieskuteczne.

Mając na uwadze decyzję Izby Skarbowej jest oczywistym fakt, że Strona nie mogła obniżyć podatku należnego o podatek naliczony na podstawie dokumentów zakupu wystawionych przez M. SA, gdyż Spółka ta nigdy nie była podatnikiem podatku od towarów i usług, nigdy też nie była uprawniona i zobowiązana z tego tytułu do wystawiania faktur VAT.

Izba Skarbowa zauważyła, że ewentualnych roszczeń z tytułu szkód wyrządzonych przez kontrahenta Strona może dochodzić w postępowaniu odrębnym.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności faktyczne Inspektor Kontroli Skarbowej słusznie zastosował przepis art. 27 ust. 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1997 r. i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30 procent kwoty zawyżenia różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy /Strona nie kwestionuje metod obliczenia i ustalenia kwot dodatkowego zobowiązania/.

Izba Skarbowa stwierdziła, że zarzuty Strony odnoszące się do naruszenia art. 6, art. 7, art. 8 Kpa są nietrafne. Strona bowiem otrzymała pisemną odpowiedź na zarzuty /pismo z dnia 5 grudnia 1997 r./ wniesione w dniu 21 listopada 1997 r. do protokołu kontroli oraz przed wydaniem decyzji została zapoznana z treścią zebranych w sprawie materiałów. W skardze na powyższą decyzję skarżąca Spółka podniosła, że decyzja Izby Skarbowej została wydana z rażącym naruszeniem prawa, a w szczególności przepisów art. 6-10, art. 156 par. 1 pkt 5 Kpa oraz przepisu art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Zdaniem Strony organy obu instancji nie uznały logicznych wyjaśnień dotyczących obiegu dokumentów, który odbywał się w taki sposób, że faktury najpierw otrzymywała księgowość, następnie wpływały one do działu handlowego i dopiero na końcu do sekretariatu. Data wpływu oznaczona na fakturach według wyjaśnień Strony była datą wpływu do sekretariatu. W ocenie Strony data wpływu do sekretariatu nie ma istotnego znaczenia, jeśli wykazano, że faktyczna data wpływu faktur była wcześniejsza niż wynika to z pieczęci sekretariatu.

W związku z tym zdaniem Strony zostały dopełnione wymogi określone w art. 19 ust. 3 ustawy o VAT.

Ponadto Strona podniosła, że zaskarżona decyzja w części dotyczącej M. SA została oparta na błędnej jej zdaniem decyzji Izby Skarbowej z dnia 18.07.1997 r. stwierdzającej nieważność decyzji Urzędu Skarbowego w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej M. SA z dniem jej wydania oraz podważa zasadność traktowania tej decyzji jako podstawy działań kontrolnych Inspektora. Strona podniosła, że M. do dnia dzisiejszego figuruje w rejestrze spółek handlowych.

Strona podkreśliła, że decyzja Izby Skarbowej została wydana w dnia 18.07.1997 r. natomiast Strona dowiedziała się o niej podczas przeprowadzonej kontroli skarbowej w dniu 18.11.1997 r.

Wobec powyższych okoliczności w ocenie Strony błędny był wniosek potwierdzony zaskarżoną decyzją, jakoby nie było uzasadnione rozliczenie przez stronę spornych kwot podatku VAT i że nastąpiło jej zaniżenie. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z treścią art. 19 ust. 3 ustawy o VAT obniżenie kwoty podatku należnego następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzyma fakturę. Dla prawidłowości zmniejszenia podatku należnego nie jest więc istotne, kiedy dany dokument zostanie wystawiony, ale decyduje otrzymanie tego dokumentu przez podatnika. Nie ulega wątpliwości, że najbardziej przekonywającym dowodem potwierdzającym otrzymanie faktury jest data wpływu widniejąca na prezentacie. W sprawie bezspornym jest, że w przypadku faktur z dnia 24.05. i 27.05.1994 r. data wpływu jest z czerwca 1994 r., a w przypadku faktur z dnia 28.06. i 29.06.1994 r. data wpływu jest z lipca 1997 r. Skoro tak to obniżenie podatku w pierwszym przypadku mogło nastąpić za miesiąc czerwiec lub w lipcu, a w drugim przypadku za miesiąc lipiec lub w sierpniu. Powoływanie się przez stronę skarżącą na inny obieg dokumentów /przystawienie prezentaty następuje na końcu tego obiegu/ nie mogło odnieść pożądanego skutku. Organy podatkowe bowiem w zgodzie z treścią art. 80 Kpa oceniły zgromadzony w tym zakresie materiał dowodowy i uznały, że strona obniżyła podatek należny za miesiąc wcześniejszy niż miesiąc, w którym otrzymana została faktura. Wywody strony w tym zakresie są w istocie polemiką z prawidłowymi ustaleniami organów podatkowych.

Chybiony jest również drugi zarzut strony skarżącej albowiem niemożliwa jest ocena merytoryczna decyzji wydanej w innym postępowaniu. Bezspornym jest, że decyzją ostateczną z dnia 18.07.1997 r. Izba Skarbowa stwierdziła nieważność decyzji Urzędu Skarbowego w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej M. SA z dniem jej wydania. Skoro tak to prawidłowo organy podatkowe przyjęły, że strona nie mogła obniżyć podatku należnego o podatek naliczony na podstawie dokumentów zakupu wystawionych przez M. SA, gdyż Spółka ta nigdy nie była podatnikiem podatku od towarów i usług nigdy też nie była uprawniona i zobowiązana z tego tytułu do wystawienia faktur VAT.

Ewentualne wzruszenie decyzji Izby Skarbowej z dnia 18.07.1997 r. w odrębnym postępowaniu czynić będzie zasadnym zarzuty strony z wszelkimi tego konsekwencjami, że zawierała transakcje z podatnikiem VAT, i którego faktury były zgodne z wymogami prawa podatkowego.

Z tych wszystkich względów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i skargę na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA oddalił.