Wyrok WSA w Olsztynie z 12 maja 2004 r., III SA 581/03

Sąd

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie

Rozpoznanie

w dniu 12 maja 2004r.

Sprawa

sprawy ze skargi T. K. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie odmowy przyznania ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej kwotę 325,90 zł. (trzysta dwadzieścia pięć zł. 90/100) na rzecz skarżącej, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA - Bogusław Szumacher Sędziowie WSA: - Andrzej Błesiński - Tadeusz Piskozub (spr.)
- Paweł Guziur protokolant

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia 12.02.2003r. Nr "[...]" Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy, utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 12 listopada 2002r., na mocy której po rozpatrzeniu wniosku z dnia 11 października 2002r. T. K. odmówiono przyznania ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wyszkolenia uczniów: M. S., M. S., T. A. i P. R. W uzasadnieniu ww. decyzji Izba wskazała, że organ pierwszej instancji ustalił, że T. K. prowadząca Zakład Piekarniczy w formie spółki cywilnej "A" zawarła umowy o pracę w celu przygotowania zawodowego w zawodzie piekarz z: M. S., M. S., T. A. i P. R. na okres od 1 września 1999r. do 30 czerwca 2002r. Do umów zawartych z M. S., T. A. i P. R. zawarto aneks przedłużający umowy o pracę w celu przygotowania zawodowego do dnia 30 września 2002r. W dniu 12.09.2002r. uczniowie złożyli egzamin czeladniczy i otrzymali świadectwa czeladnicze w zawodzie piekarza. Natomiast z uczniem M. S. rozwiązano umowę o pracę w celu przygotowania zawodowego na jego prośbę.

Przedłożone przez podatniczkę dokumenty wskazywały, że do szkolenia uczniów oddelegowani byli pracownicy zatrudnieni na umowę o prace: H. N. oraz R. M. W chwili zawarcia umów o pracę z ww. uczniami H. N. legitymowała się dyplomem zaświadczającym o uzyskaniu tytułu mistrza w zawodzie cukiernik-ciastkarz wydanym w dniu 13 maja 1978r. oraz zaświadczeniem o ukończeniu 40-godzinnego kursu pedagogicznego zorganizowanego przez instruktorów szkolenia praktycznego w zawodzie ciastkarz wydanego w dniu 1 czerwca 1974r. przez Powiatowy Związek Gminnych Spółdzielni "Samopomoc chłopska" w M. Ponadto z przedłożonych świadectw pracy H. N. wynikało, że od 31.07.1971r. do 15.12.1993r. zatrudniona była w pełnym wymiarze czasu pracy na stanowisku cukiernik-piekarz, a od 16.12.1993r. do 06.09.2001r. tj do odejścia na emeryturę na stanowisku piekarz.

W sprawie ustalono również, że R. M. w chwili zawarcia przedmiotowych umów o prace posiadał kwalifikację pedagogiczne udokumentowane zaświadczeniem z dnia 24 lipca 1997r. wystawionym przez Izbę Rzemieślniczą w O. Tytuł mistrza w zawodzie piekarstwo uzyskał w dniu 13 marca 2000r., po rozpoczęciu szkolenia młodocianych.

Ponadto T. K. przedstawiła dokumenty zaświadczające o ukończeniu przez nią 5-letniego Liceum Ekonomicznego z tytułem technik ekonomista o specjalności ekonomika i organizacja przedsiębiorstwa oraz zaświadczenie o ukończeniu kursu pedagogicznego zorganizowanego przez Izbę Rzemieślniczą w O; z dnia 5 czerwca 1996r.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że przyznanie ulgi uzależnione jest od łącznego spełnienia określonych w art. 27c ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przesłanek. Nadto powołano się na rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu, praw i obowiązków podmiotów organizujących tę naukę oraz uczniów odbywających praktyczną naukę zawodu (Dz. U. z 1992 r. Nr 97, poz. 479), które w § 9 ust. 1 określa, że zajęcia praktyczne organizowane z uczniami w zakładach pracy prowadzić mogą wyłącznie instruktorzy praktycznej nauki zawodu. Winni oni posiadać tytuł co najmniej mistrza w zawodzie, którego będą nauczać i przygotowanie pedagogiczne, uzyskane w wyniku ukończenia kursu pedagogicznego organizowanego zgodnie z odrębnymi przepisami w sprawie zasad podnoszenia kwalifikacji dorosłych, którego program został zatwierdzony przez kuratora oświaty i obejmuje co najmniej 70 godzin zajęć z psychologii, metodyki oraz 10 godzin praktyki metodycznej.

W ocenie organów R. M. posiadał wymagane uprawnienia zawodowe i pedagogiczne dopiero od 13 lutego 2000r. zatem nie legitymował się nimi na moment rozpoczęcia szkolenia uczniów, natomiast H. N. została przeszkalana na 40 godzinnym kursie pedagogicznym, co nie jest jednoznaczne z posiadaniem kwalifikacji pedagogicznych, które stosownie do powołanego wyżej rozporządzenia otrzymuje się po odbyciu co najmniej 70 godzin zajęć z psychologii, pedagogiki i metodyki oraz 10 godzin praktyki metodycznej. Posiadane przez T. K. - współwłaścicielkę wykształcenie nie jest porównywalne z kwalifikacjami mistrza w zawodzie "piekarz".

Na podstawie tych ustaleń Izba Skarbowa podzieliła stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, iż w chwili rozpoczęcia szkolenia żaden z pracowników jak i właścicielka nie posiadali łącznie uprawnień pedagogicznych i kwalifikacji zawodowych (mistrza w zawodzie piekarz lub kwalifikacji porównywalnych z kwalifikacjami mistrza w zawodzie piekarz) uprawniających do skorzystania z ulgi z tytułu wyszkolenia ucznia.

W skardze na powyższą decyzję, T; K; wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzuciła niezgodność z prawem, stwierdzając, iż z przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, że wszystkie warunki określone w ustawie warunkujące skorzystanie z ulgi winny być spełnione przed rozpoczęciem szkolenia. W przypadku skarżącej warunki te były spełnione w momencie zakończenia szkolenia. W takiej sytuacji Urząd Skarbowy mógł przyznać ulgę w ograniczonym wymiarze tj. tylko za okres kiedy spełnione były wszelkie warunki.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa (Ośrodek Zamiejscowy) wniosła o jej oddalenie, podtrzymując w uzasadnieniu całą dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, ponieważ nie zostały wyjaśnione wszelkie okoliczności w stopniu wystarczającym do rozstrzygnięcia sprawy.

Ustawodawca wprowadzając ulgę podatkową z tytułu wyszkolenia ucznia, zwaną też "ulgą uczniowską" na mocy art. 27 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyznał prawo do skorzystania z tej ulgi osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarcza, którzy jednocześnie na mocy odrębnych przepisów posiadają uprawnienia do szkolenia uczniów oraz zatrudniają w ramach prowadzonej działalności pracowników w celu nauki zawodu. Ulga przysługuje także w przypadku, gdy uprawnionym do szkolenia uczniów jest przynajmniej jeden ze wspólników lub pracownik osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Z wydanego na podstawie upoważnienia ustawowego rozporządzenia Rady Ministrów z 11.12.1992 r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu... (Dz. U. Nr 97, poz. 479 ze zm.) wynika m.in., że zajęcia praktyczne organizowane z uczniami w zakładach pracy prowadzić mogą wyłącznie instruktorzy praktycznej nauki zawodu (§ 9 ust. 1), którymi mogą być także właściciele i pracownicy zakładów pracy, dla których praca dydaktyczna i wychowawcza z uczniami lub młodocianymi nie stanowi podstawowego zajęcia (§ 7 ust. 2 pkt 2), winni oni jednak posiadać kwalifikacje zawodowe co najmniej mistrza w zawodzie, którego będą nauczać, oraz przygotowanie pedagogiczne uzyskane w wyniku ukończenia kursu pedagogicznego organizowanego zgodnie z przepisami w sprawie zasad podnoszenia kwalifikacji dorosłych, którego program zatwierdzony został przez kuratora oświaty i obejmował łącznie co najmniej 70 godzin zajęć z psychologii, pedagogiki i metodyki oraz 10 godzin praktyki metodycznej (§ 9 ust. 4). Oznacza to, że osoba posiadająca kwalifikacje zawodowe wyższe bądź porównywalne z kwalifikacjami mistrza w danym zawodzie i stosowne przygotowanie pedagogiczne, może pełnić funkcję instruktora praktycznej nauki zawodu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w rozważanej sprawie organy podatkowe naruszyły przepisy Ordynacji podatkowej, a w szczególności art. 122 i 187 tej ustawy.

Bezsporny w sprawie jest fakt, iż oddelegowany do szkolenia uczniów R. M. dopiero od dnia 13 stycznia 2000r. legitymował się łącznie wymaganymi kwalifikacjami pedagogicznymi jak i zawodowymi

Zebrany przez organy podatkowe materiał dowodowy wskazuje ponadto, że skierowana przez skarżącą pracownica do szkolenia uczniów - H. N. w dniu zawarcia umów o pracę w celu nauki zawodu tj. 1 września 1999r. legitymowała się dyplomem zaświadczającym o uzyskaniu tytułu mistrza w zawodzie cukiernik- ciastkarz wydanym w dniu 13 maja 1978r. ponadto długoletnim stażem pracy na stanowisku ciastkarz, piekarz oraz zaświadczeniem o ukończeniu 40-godzinnego kursu pedagogicznego z dnia 1 czerwca 1974r., co w owym czasie uprawniało ją do prowadzenia praktycznej nauki zawodu.

Zatem w ocenie Sądu w tak ustalonym stanie prawnym i faktycznym obowiązkiem organów podatkowych było zbadanie czy posiadane kwalifikacje pedagogiczne ww. pracownicy rzeczywiście nie są wystarczające, jeżeli (czego też nie zbadano) prawdopodobnie w okresie długoletniej pracy szkoliła uczniów. Należało zwrócić się do właściwego w sprawie organu oświatowego o wyjaśnienia czy przedstawione zaświadczenie potwierdzające kwalifikacje pedagogiczne uzyskane przez pracownicę przed wejściem w życie rozporządzenia z dnia 11 grudnia 1992r. może być traktowane za równorzędne z kwalifikacjami określonymi w § 9 ww. rozporządzenia.

Ustaleń takich nie dokonano, ograniczając się do stwierdzenia, że H. N. posiadała zaświadczenie o przeszkoleniu na 40-godzinnym kursie pedagogicznym, a z przepisu wynika wymóg ukończenia kursu pedagogicznego obejmującego co najmniej 70 godzin psychologii i 10 godzin z praktyki metodycznej. Powyższe działanie spowodowało naruszenie reguł prowadzenia postępowania dowodowego, co tym samym skutkowało nie ustaleniem istotnych dla sprawy okoliczności. W ocenie Sądu wniosek organów podatkowych wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego, bez dokładnego wyjaśnienia wszelkich okoliczności wykraczał poza swobodną ocenę dowodów, a więc stanowił naruszenie prawa.

Wobec powyższego na podstawie art.145§1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270) należało orzec jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy.