Uzasadnienie
Wójt Gminy S. decyzją z 17 listopada 1992 r. wydaną na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych oraz art. 2 pkt 2 i art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ wymierzył Urzędowi Wojewódzkiemu w W. podatek od nieruchomości za 1992 r., w kwocie 150.470.000 zł, a ponadto ustalił należne odsetki za zwłokę, w wysokości 44.561.000 zł. W motywach tego rozstrzygnięcia podano m.in., że Urząd Wojewódzki jest zarządcą zabudowanej nieruchomości o powierzchni 93.700 m2, stanowiącej własność Skarbu Państwa i znajdującej się w B.L., gmina S., a wykorzystywanej jako ośrodek wypoczynkowy. Urząd Wojewódzki 15 kwietnia 1991 r. wydzierżawił powyższą nieruchomość H. J. i pobiera z tego tytułu stosowny czynsz. Dzierżawca na terenie wydzierżawionej nieruchomości prowadzi na własny rachunek ogólnodostępny ośrodek wypoczynkowy. W tym stanie rzeczy, skoro raty podatku od wydzierżawionej wyżej nieruchomości za 1992 r. nie zostały uiszczone, to - stosując stawki podatku od budynków i gruntów, określone uchwałą Rady Gminy w S. z 20 grudnia 1991 r. /26.000 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej budynków i 860 zł od 1 m2 powierzchni gruntów/ - należało, zdaniem organu I instancji, orzec, jak w osnowie decyzji.
W odwołaniu od tej decyzji Wojewoda W. zarzucił naruszenie art. 2 pkt 2 powołanej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a ponadto również obrazę art. 7, art. 10 par. 1 i art. 107 par. 3 Kpa i wnosił o jej uchylenie bądź też o umorzenie prowadzonego postępowania. Zdaniem odwołującego się, obowiązek podatkowy w podatku od wymienionej wyżej nieruchomości obciążać powinien dzierżawcę, a nie jej właściciela. Dzierżawca jest bowiem posiadaczem zależnym i on też, zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy, uiszczać powinien podatek. Jeśli więc decyzja została skierowana do właściciela, a nie do dzierżawcy nieruchomości, to powinna ulec uchyleniu. Organ I instancji dopuścił się również, zdaniem odwołującego się, obrazy przepisów proceduralnych. I tak, nie ustosunkował się do wszystkich wyjaśnień Wojewody, a ponadto nie zakończył postępowania w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości, wszczętego na skutek złożenia deklaracji podatkowej przez dzierżawcę. Nie zapoznano też odwołującego się z aktami sprawy, a ponadto nie wezwano dzierżawcy do udziału w postępowaniu.
Kolegium Odwoławcze przy Sejmiku Samorządowym Województwa O., decyzją z 27 stycznia 1993 r., wydaną na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa utrzymało w mocy wymienioną wyżej decyzję organu I instancji. Uzasadniając swoje stanowisko, organ odwoławczy podał m.in. co następuje: Wbrew twierdzeniom Wojewody, obowiązek podatkowy nie ciąży na dzierżawcy, gdyż zawarł on umowę dzierżawy nie z właścicielem nieruchomości /Skarbem Państwa/, jak tego wymaga art. 2 pkt 2 ustawy z 1991 r., lecz z jej zarządcą. Zarządca nie jest uprawniony do reprezentowania Skarbu Państwa w tego rodzaju umowach. W tym konkretnym przypadku w imieniu Skarbu Państwa mógłby występować właściwy miejscowo kierownik Urzędu Rejonowego w M., co wynika z art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 22 marca 1990 r. o terenowych organach rządowej administracji ogólnej /Dz.U. nr 21 poz. 123 ze zm./, art. 5 pkt 21 ustawy z dnia 17 maja 1990 r. o podziale zadań i kompetencji określonych w ustawach szczególnych (...) /Dz.U. nr 34 poz. 198 ze zm./ oraz art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości /Dz.U. nr 30 poz. 127 ze zm./. W tej sytuacji obciążenie podatkiem od nieruchomości zarządcy było prawidłowe i zgodne z art. 2 pkt 2 cytowanej ustawy z 1991 r. Wprawdzie Strony zawartej umowy dzierżawy z 15 kwietnia 1991 r. ustaliły, że zobowiązania podatkowe będzie uiszczał dzierżawca, lecz nie zwalnia to podatnika /zarządcy/ od wynikającego z ustawy zobowiązania w podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy powołał się w tej kwestii również na stanowisko Ministra Finansów, wyrażone w pisemnej informacji z 1991 r., dotyczącej wdrażania przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ odwoławczy ponadto nie uznał za uzasadnione zarzuty dotyczące naruszenia przepisów proceduralnych.
W skardze do Sądu, Wojewoda W. ponowił zarzuty zawarte w odwołaniu, a ponadto podał, co następuje: Wojewoda W. jest uprawniony do realizacji uprawnień właścicielskich Skarbu Państwa i dlatego zawarta przez niego umowa dzierżawy jest umową zawartą z właścicielem /Skarbem Państwa/, jak tego wymaga art. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wbrew poglądowi wyrażonemu w zaskarżonej decyzji, kierownik Urzędu Rejonowego w M. może realizować uprawnienia właścicielskie Skarbu Państwa tylko w stosunku do tych nieruchomości, które pozostają w jego dyspozycji. Jeśli więc nieruchomością już zadysponowano, gdyż przekazano ją w zarząd Wojewodzie W., to uprawnienia właścicielskie Skarbu Państwa przysługują zarządcy. Pogląd odmienny jest nie tylko sprzeczny z art. 5 pkt 21, część IIA lit. "c" powołanej ustawy z dnia 17 maja 1990 r., ale także z ustrojowo dominującą pozycją Wojewody wobec organów administracji rządowej szczebla rejonowego, określoną w cytowanej ustawie z 22 marca 1990 r.
W skardze zarzucono również, że organ administracyjny nie jest uprawniony do oceny ważności umów cywilnoprawnych, a ponadto, że w czasie postępowania naruszono przepisy procesowe, gdyż:
- rozpoznanie odwołania nastąpiło z obrazą art. 79 par. 1 Kpa, ponieważ zawiadomienie o terminie posiedzenia Kolegium doręczono w okresie krótszym niż siedem dni;
- w posiedzeniu Kolegium brał udział Wójt Gminy S., co narusza zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego /art. 15 Kpa/;
- organ odwoławczy nie ustosunkował się do wszystkich zarzutów odwołania, a więc naruszył art. 107 par. 3 Kpa.
W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy nie znalazł podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się zaś do zarzutów skargi, podtrzymano w całości argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji, a ponadto podano, że w czasie przeprowadzonego postępowania nie twierdzono, że umowa dzierżawy z 15 kwietnia 1991 r. jest nieważna. Posiedzenia Kolegium - zgodnie z Regulaminem Sejmiku Samorządowego - są jawne i o ich terminie zawiadamiane są organy I instancji, których przedstawiciele mogą być na nich obecni. Nie biorą oni jednak udziału w posiedzeniu w charakterze Strony ani też nie uczestniczą w podejmowaniu decyzji. Udział ten podyktowany jest jedynie względami szkoleniowymi. Organ odwoławczy przyznał, że zawiadomienie o posiedzeniu zostało doręczone Wojewodzie na dwa dni przed jego terminem, lecz uczestniczył w nim czynnie pełnomocnik Wojewody i dlatego uchybienie to nie miało istotnego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.
Ustosunkowując się do odpowiedzi na skargę, Wojewoda podtrzymał zarzuty zawarte w skardze, a ponadto podał, że Regulamin Sejmiku Samorządowego Województwa O. nie może być sprzeczny z Kodeksem Postępowania Administracyjnego, który nie przewiduje możliwości udziału organu I instancji bądź jego przedstawiciela w posiedzeniu Kolegium Odwoławczego.
Sąd zważył, co następuje
Z niespornego stanu faktycznego sprawy wynika, że Wojewoda W., zarządzający wymienioną wyżej zabudowaną nieruchomością, stanowiącą własność Skarbu Państwa - wydzierżawił ją w 1991 r. osobie trzeciej, która we własnym imieniu i na własny rachunek prowadzi na niej działalność gospodarczą. W świetle takiego stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy skarga nie może być uznana za uzasadnioną. Mylny jest przede wszystkim pogląd wyrażony w skardze, że Wojewoda W., będący prawnym następcą Prezydium Rady Narodowej, któremu decyzją z 1965 r. przekazano w użytkowanie przedmiotową nieruchomość - wykonuje w stosunku do niej uprawnienia wynikające z prawa własności należącego do Skarbu Państwa i w związku z tym zawartą przez niego umowę dzierżawy należy uznać za umowę zawartą "z właścicielem", jak tego wymaga art. 2 pkt 2 omawianej ustawy z 1991 r. Wprawdzie ustawa o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości nie definiuje pojęcia "zarządu", to jednak zarówno w orzecznictwie sądowym, jak i w doktrynie w zasadzie jednolicie przyjęto, że zarząd określonej jednostki organizacyjnej polega na realizacji uprawnień użytkowania poszczególnych składników przekazanego mienia, wynikających z prawa własności Skarbu Państwa. Zarządzający nieruchomością nie wykonuje więc uprawnień właścicielskich Skarbu Państwa, lecz działa jedynie w granicach zakreślonych ustanowionym zarządem, a w związku z tym umowa dzierżawy z nim zawarta nie jest umową "zawartą z właścicielem" nieruchomości, o której mowa w powołanym wyżej art. 2 pkt 2 ustawy z 1991 r. Zaznaczyć tu należy, że przedstawiony wyżej pogląd wynika też wprost z wykładni gramatycznej art. 2 pkt 2, którego treść wskazuje w sposób oczywisty, że stroną umowy przekazującej posiadanie nieruchomości ma być jej właściciel /Skarb Państwa lub gmina/. Brak więc jakichkolwiek podstaw prawnych do przyjęcia, że użyte w tym przepisie pojęcie "właściciela" nieruchomości obejmuje również podmiot zarządzający nieruchomością.
Podkreślić jednakże należy, że nawet gdyby przyjąć, że pogląd Wojewody co do treści zarządu i związanych z tym jego uprawnień był zasadny, to wówczas również kwestionowanej w skardze decyzji nie można by zarzucić naruszenia prawa, uzasadniającego jej wzruszenie. Z art. 2 pkt 2 ustawy z 1991 r. wynika bowiem, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczach zależnych lub podmiotach zarządzających nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa lub gminy, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem albo z zarządu ustanowionego przez właściciela. Logiczna analiza powyższego przepisu, w którym ustawodawca posłużył się tzw. zwykłą /inaczej - łączną/ alternatywą, na co wskazuje użycie spójnika "lub" /a nie "albo" - jak ma to miejsce w alternatywie rozłącznej/ prowadzi do wniosku, że w sytuacji faktycznej przewidzianej w pkt 2 art. 2 decyzja ustalająca zobowiązanie w podatku od nieruchomości może być skierowana zarówno do posiadacza zależnego, jak i podmiotu zarządzającego nieruchomością. Wybór podatnika pozostawiony jest organowi podatkowemu, gdyż wykładnia art. 2 omawianej ustawy z 1991 r. nie daje podstawy do przyjęcia, że ustanawia on kolejność podmiotów zobowiązanych do uiszczania podatku od nieruchomości. W konsekwencji powyższych uwag nie można podzielić poglądu, że na Wojewodzie W. nie ciążył obowiązek w podatku od nieruchomości.
Nie są uzasadnione również zarzuty skargi dotyczące obrazy przepisów proceduralnych. Z okoliczności sprawy wynika, że naruszenia te nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy /art. 207 par. 2 pkt 3 Kpa/. W posiedzeniu Kolegium 27 stycznia 1993 r. brał bowiem czynny udział pełnomocnik Wojewody, który podtrzymał w całości zarzuty zawarte w odwołaniu i w związku z tym nie ma podstaw do przyjęcia, aby naruszenie terminu z art. 79 par. 1 Kpa ograniczyło stronie skarżącej możliwość obrony swoich interesów w toczącym się postępowaniu odwoławczym. Wbrew zarzutowi skargi, Wójt Gminy S. nie brał udziału w rozpoznaniu sprawy w postępowaniu odwoławczym. Był wprawdzie obecny na posiedzeniu Kolegium, które zgodnie z Regulaminem Sejmiku Samorządowego Województwa O. było jawne, lecz nie uczestniczył w rozpatrywaniu odwołania. Nie oceniając zasadności postanowień Regulaminu w tej kwestii, gdyż nie należy to do zakresu toczącego się postępowania sądowego, stwierdzić jednakże należy, że sama fizyczna obecność Wójta w pomieszczeniu, w którym odbyło się posiedzenie Kolegium nie daje podstaw do formułowania zarzutu obrazy art. 15 Kpa. Rację ma skarżący, że motywy kwestionowanej decyzji w części dotyczącej ustosunkowania się do zarzutów naruszenia przepisów proceduralnych nie spełniają wymogów art. 107 par. 3 Kpa. Biorąc jednak pod uwagę treść tych zarzutów /pismo skarżącego z 15 lipca 1992 r., na k.7 akt/, jak i okoliczności faktyczne sprawy, należy dojść do wniosku, że również i w tym przypadku uchybienie to nie miało istotnego wpływu na ostateczny wynik sprawy.
W tym stanie rzeczy, gdy zaskarżona decyzja, mimo podniesionych wyżej zastrzeżeń, odpowiada prawu - skargę należało oddalić na mocy art. 207 par. 5 Kpa.