Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 31 marca 2000 r., III SA 682/99

Sprawa

sprawy ze skargi Zbigniewa N. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 24 lutego 1999 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za grudzień 1998 r. - oddala skargę.

Teza

Suma zaliczek w rozumieniu art. 44 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ stanowi więc sumę podatków należnych za poszczególne miesiące, obliczonych według zasad wynikających z artykułów 26, 26a i 27 tej ustawy.

Okoliczność, że podatnik w okresie od stycznia do października dokonał nadpłaty zaliczek na podatek dochodowy nie ma wpływu na wysokość zaliczki należnej za listopad i grudzień.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny

Uzasadnienie

Decyzją z dnia 24 lutego 1999 r. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w P. określającą Zbigniewowi N. zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 1998 r. w kwocie 350 zł.

Przyczyną wydania decyzji był fakt, że Zbigniew N. przyjął, iż zaliczka miesięczna na podatek dochodowy za listopad 1998 r. stanowiła różnicę między należnym podatkiem od początku roku, a sumą zaliczek wpłaconych od początku tegoż roku, tzn. 528,20 zł. W konsekwencji, w dniu 21 grudnia 1998 r. przelał na konto Urzędu Skarbowego podwójna wartość tej kwoty, jako zaliczkę za listopad i grudzień 1998 r. Zgodnie bowiem z art. 44 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, zaliczka za grudzień odpowiada wysokości należnej za listopad.

Tymczasem organy podatkowe przyjęły, że zaliczka za listopad stanowi różnicę między należnym podatkiem od początku roku, a sumą zaliczek należnych za poszczególne miesiące od stycznia do października włącznie tzn. 878,20 zł. Innymi słowy, istota sporu między podatnikiem, a organami podatkowymi sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy od podatku należnego od początku roku odejmuje się zaliczki należne - jak to twierdzą organy podatkowe - czy też zaliczki faktycznie wpłacone, jak to utrzymuje podatnik.

W skardze na decyzję Izby Skarbowej Zbigniew N. zarzucił naruszenie art. 44 ust. 3 pkt 3 oraz ust. 6 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem skarżącego, jego wyliczenia opierają się na ustawie, podczas gdy organy podatkowe oparły się na układzie rubryk w deklaracji podatkowej "PIT-5", w której w pozycji 87 wprowadzono nieznane ustawie pojęcie " należna zaliczka miesięczna do przypisu". Skarżący podniósł, że metoda zastosowana przez organy podatkowe powoduje zawyżenie zaliczki za grudzień w przypadku, gdy w poprzednich miesiącach wystąpiła nadpłata zaliczek. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, zauważając między innymi, że żaden przepis omawianej ustawy nie mówi o obliczeniu kwot do zapłaty. Kwota do zapłaty jest rzeczą wtórną i regulują ją odrębne przepisy, w tym przede wszystkim Ordynacja podatkowa, która wprowadza takie terminy, jak powstanie i wygaśnięcie zobowiązań podatkowych. nadpłata, terminy płatności itp.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie jest zasadna.

Można zgodzić się ze skarżącym, że zawarte w deklaracji "PIT-5" pojęcie "zaliczka do przypisu" jest nieznane ustawie. Trzeba nawet dodać, że na gruncie języka polskiego sformułowanie " przypis podatku" jest niezrozumiałe i niepoprawne. Przypisać można komuś cechę lub czyn. Podatek można natomiast zapłacić lub wymierzyć. W dokumentacji podatkowej pewne kwoty powinny być niekiedy dopisane, ale nigdy przypisane.

Powyższe dywagacje językowe nie mogą jednak prowadzić do wniosku, że organy podatkowe naruszyły art. 44 ust. 3 pkt 3 i ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm. /. Z przepisów tych wynika, że zaliczka za listopad stanowi różnicę między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające. Chodzi oczywiście o zaliczki należne, czyli obliczone od dochodu, a nie o zaliczki, które podatnik wpłacił według własnego uznania. Zaliczka za dany miesiąc jest odrębnym zobowiązaniem podatkowym, którego powstanie i określenie regulują zasady opisane w art. 21 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm. /. Z kolei art. 3 pkt 3a Ordynacji podatkowej nie pozostawia wątpliwości, że zaliczka to podatek. Wysokość podatku nie zależy od uznania podatnika, lecz jest ściśle określona w przepisach prawa. Suma zaliczek w rozumieniu art. 44 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym osób fizycznych stanowi więc sumę podatków należnych za poszczególne miesiące, obliczonych według zasad wynikających z artykułów 26, 26a i 27 tej ustawy. Okoliczność, że podatnik w okresie od stycznia do października dokonał nadpłaty zaliczek na podatek dochodowy nie ma wpływu na wysokość zaliczki należnej za listopad i grudzień. O ich wysokości decyduje kwota osiągniętego dochodu.

Z powyższych wywodów wynika, że zaskarżona decyzja opierała się na przepisach ustawy, a nie na układzie rubryk w deklaracji podatkowej jak to utrzymywał skarżący. Układ ten jest zresztą z ustawą zgodny. Wobec braku naruszenia prawa przez organy podatkowe, skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm. /.