Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 6 grudnia 1996 r., III SA 696/95

Teza

W świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ oraz par. 1 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1993 r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osób fizycznych /Dz.U. nr 132 poz. 635 ze zm./ formę opodatkowania należy ustalać odrębnie z działalności wykazywanej samodzielnie przez podatników i odrębnie z działalności wykonywanej w formie spółki.

Sentencja

1. oddala skargę.

Uzasadnienie

Izba skarbowa utrzymała w mocy zakwestionowaną w odwołaniu Marka K. decyzję urzędu skarbowego z 31 stycznia 1995 r. w sprawie wymiaru zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osób fizycznych za okres styczeń-listopad 1994 r. W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że w 1994 r. podatnik prowadził działalność samodzielnie w zakresie usług gastronomicznych i w spółce cywilnej z Barbarą M. /prowadzenie lombardu/. Stosownie zaś do par. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1993 r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osób fizycznych opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym podlegali w 1994 r. podatnicy, którzy w roku poprzednim osiągnęli przychody w wysokości nie przekraczającej 1.200.000.000 zł. Przepis par. 3 rozporządzenia wymieniał enumeratywnie podatników, którzy nie mogą skorzystać z tej formy opodatkowania.

Izba Skarbowa stwierdziła następnie, że w 1993 r. podatnik osiągnął przychody z działalności gastronomicznej nie przekraczające kwoty 1.200.000.000 zł, a prowadzona przez niego działalność nie była wyszczególniona w par. 3 powołanego rozporządzenia. Wobec powyższego działalność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym, a stosownie do par. 1 ust. 3 rozporządzenia formę opodatkowania należało ustalić odrębnie dla każdego podmiotu gospodarczego. Podatnik rozpoczął działalność w spółce cywilnej w listopadzie 1989 r. Osiągnięte w tej spółce dochody z prowadzenia lombardu nie mogą być łączone z przychodami z działalności samodzielnej, w świetle bowiem par. 1 ust. 1 w związku z par. 3 powołanego rozporządzenia prowadzenie lombardu nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, a rozliczeń z tytułu podatku dochodowego należało dokonać na zasadach ogólnych, tj. wedle zasad określonych w art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art. 30 ust. 1 ustawy stanowił, że przychodów ze źródeł opodatkowanych w formie ryczałtu nie łączy się z przychodami z innych źródeł.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie, zarzucając, że ocena została oparta na wadliwej interpretacji przepisów powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z 23 grudnia 1993 r. Zdaniem skarżącego nie można stosować literalnej wykładni przepisu par. 3 tego rozporządzenia, lecz wykładnię systemową uwzględniającą, że rozporządzenie to funkcjonuje w całym systemie prawa podatkowego.

Powołując się na wypowiedź wiceministra finansów w Rzeczpospolitej z 25 stycznia 1994 r. skarżący podniósł, że jeśli uzyskał przychody z kilku źródeł, przy czym jedno z nich jest wymienione w par. 3 art. 1 i 2 rozporządzenia, to powinien rozliczać się wedle zasad ogólnych. Odpowiadając na skargę izba skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Trafnie stwierdził organ odwoławczy, iż obowiązujące przepisy, a zwłaszcza art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ przewidziały, że podatnik mógł opłacać podatek dochodowy od osób fizycznych w dwóch różnych formach: na zasadach ogólnych i w formie ryczałtu.

Wbrew zarzutom skargi właśnie wykładnia systemowa przepisów prawa podatkowego uzasadnia przyjęcie, że w świetle przepisów ustawy oraz par. 1 ust. 3 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1993 r. formę opodatkowania należy ustalać odrębnie z działalności wykonywanej samodzielnie przez podatników i odrębnie z działalności wykonywanej w formie spółki. Skoro zaś skarżący w 1994 r. prowadził działalność lombardową w formie spółki cywilnej, a działalność gastronomiczną samodzielnie - organy podatkowe były uprawnione do uznania, iż skarżący powinien opłacać podatek dochodowy od osób fizycznych na ten rok w dwóch odrębnych formach opodatkowania.

Za zasadne uznać należało również stanowisko izby skarbowej, że publikacje prasowe nie stanowią źródła prawa podatkowego. Biorąc to pod uwagę, na podstawie art. 207 par. 5 Kpa należało skargę oddalić.