Uzasadnienie
Zaskarżoną do Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzję z dnia 27.11.1997 r. Izba Skarbowa w W. po rozpatrzeniu odwołania Wita P. od decyzji Urzędu Skarbowego w P. z dnia 16.12.1996 r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 1995 r. i za miesiące od stycznia do sierpnia 1996 r. utrzymała w mocy decyzją organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za 1995 r., uchyliła decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za maj i lipiec 1996 r. i określiła zobowiązanie podatkowe za maj w kwocie 8.859 zł, a za lipiec w kwocie 8.736 zł, w pozostałej części utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, a także uchyliła decyzję organu I instancji w części dotyczącej sankcji z art. 27 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ i orzekając w tym zakresie ustaliła dodatkowe zobowiązanie podatkowe odpowiadające 30 procent zaniżeniu zobowiązania za 1995 r., w kwocie 2.136 zł i za miesiące od stycznia do sierpnia 1996 r. w kwocie 7.595 zł /kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego podano w decyzji w odniesieniu do poszczególnych miesięcy/.
W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa w W. podzieliła stanowisko organu podatkowego I instancji, kwestionującego odliczenie przez podatnika od podatku należnego podatek naliczony wykazany w fakturach wystawionych na inną osobę, odliczenie podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu części do samochodu osobowego, odliczenie podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu gazu, które nie były wystawione na stronę oraz odliczenie podatku naliczonego wykazanego w fakturze wystawionej przez hotel za pobyt osoby, która nie była zatrudniona przez stronę.
Izba Skarbowa w W. zakwestionowała też odliczenie podatku naliczonego, wykazanego w fakturach wystawionych przez zakład pracy chronionej w miesiącach ich otrzymania zamiast w miesiącach zapłacenia tych faktur.
Odnośnie tych ostatnich faktur w uzasadnieniu decyzji Izby Skarbowej wskazano jednak, że faktury zakupu wymienione przez Zakład pracy chronionej, z których należność nie przekroczyła kwot wymienionych w art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej /Dz.U. nr 41 poz. 324 ze zm./ nie są objęte dyspozycją par. 54 ust. 5 pkt 1 i ust. 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797/. Zdaniem Izby Skarbowej strona mogła zatem rozliczyć dwie faktury z wykazanym podatkiem VAT w kwocie 330 zł i 660 zł w miesiącu ich otrzymania, a nie zapłacenia i w tym zakresie decyzje organu I instancji w części dotyczącej zobowiązania podatkowego za maj i lipiec 1996 r. uchylono, określając zobowiązanie podatkowe za maj 1996 r. w kwocie 8.859 zł, a za lipiec 1996 r. w kwocie 8.736 zł.
Pozostałych faktu zakupu wystawionych przez Zakład pracy chronionej w ocenie Izby Skarbowej nie można było rozliczyć w miesiącu ich otrzymania lecz w miesiącu ich zapłacenia ponieważ odliczenie w miesiącu otrzymania faktur stanowiłoby naruszenie przepisu par. 35 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 133 poz. 688 ze zm./ oraz przepisu par. 54 ust. 5 pkt 1; ust. 6 pkt 2 powołanego wcześniej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r.
Zgodnie z tymi przepisami strona miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktu wystawionych przez Zakład pracy chronionej dopiero w miesiącu, w którym nastąpiła zapłata za te faktury.
Przedstawiając miesięczne rozliczenie zawyżenia podatku naliczonego w 1995 r. i w okresie od stycznia do sierpnia 1996 r. Izba Skarbowa w W. zastosowała przepis art. 3 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i o zmianie ustawy karnej skarbowej /Dz.U. nr 137 poz. 640/ ustalając dodatkowe zobowiązania podatkowe odpowiadające 30 procent kwoty tego zawyżenia w poszczególnych miesiącach.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję skarżący Wit P. wniósł o jej uchylenie zarzucając, że zarówno Urząd Skarbowy w P. jak i Izba Skarbowa w W. ograniczyły się wyłącznie do określenia kwot zaniżenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług odrębnie za każdy miesięczny okres rozliczeniowy. Organy podatkowe nie kwestionując faktu prawa skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ujęty w fakturach wystawionych przez zakład pracy chronionej w miesiącu dokonania zapłaty za te faktury nie określiły jednocześnie zobowiązania w prawidłowej wysokości poprzez korektę wysokości podatku naliczonego, która uwzględniałaby obniżenie podatku należnego o podatek naliczony w fakturach zakładu pracy chronionej w miesiącach zapłaty tych faktur, naruszając tym samym dyspozycję art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
W piśmie procesowym z dnia 2.09.1998 r. skarżący powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzucił naruszenie w sprawie par. 35 ust. 5 pkt 1 powołanego wcześniej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. i par. 54 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. wywodząc, że wbrew stanowisku organów podatkowych wskazane przepisy nie określają terminu, w którym dokonuje się obniżenia kwoty podatku należnego i w tym zakresie obowiązują zasady wynikające z art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd, że przepisy par. 35 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 133 poz. 688 ze zm./ oraz par. 54 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./ nie określały terminu, w którym dokonuje się obniżenia kwoty podatku należnego, a obowiązują w tym zakresie przepisy art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /zob. wyrok NSA z dnia 10 sierpnia 1997 r. SA/Sz 1989/96/.
Pogląd ten skład orzekający NSA w rozpatrywanej sprawie w pełni podziela.
Skoro zatem skarżący za faktury wystawione przez zakład pracy chronionej dopełnił obowiązku zapłaty za pośrednictwem banku, to nie było przeszkód do rozliczenia podatku naliczonego z tych faktur w miesiącach ich otrzymania.
Mając to na uwadze, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania sądowego rozstrzygnięto po myśli art. 55 ust. 1 powołanej ustawy.