Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 9 grudnia 1997 r., III SA 703/96

Teza

1. Podatnicy nie posiadający zezwolenia na wykonywanie niektórych czynności bankowych nie mogli korzystać ze zwolnienia od opłaty skarbowej.
2. Z istoty odpowiedzialności solidarnej zgodnie z art. 366 Kc wynika możliwość żądania spełnienia całego świadczenia od jednego tylko z dłużników.

Sentencja

1. oddala skargę w przedmiocie wymiaru opłaty skarbowej od umowy pożyczki.

Uzasadnienie

Decyzją z dnia 4 stycznia 1996 r. (...) Urząd Skarbowy w S. na podstawie art. 1 pkt 2 lit. "c" ustawy opłacie skarbowej z dnia 31 stycznia 1989 r. /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./ w zw. z par. 68 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1993 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 53 poz. 253 ze zm./ wymierzył "M.-S." S.A. w S. opłatę skarbową w kwocie 500.000 zł od umowy pożyczki w wysokości 25.000.000 zł zawartej w dniu 1 września 1994 r. z PTF "S." Spółka z o.o. w W. jako pożyczkodawcą. Pośrednikiem przy zawarciu umowy był agent podatnika - PHP "P." Spółka z o.o.

W uzasadnieniu podkreślono, że ze zwolnienia na podstawie par. 68 ust. 2 cytowanego rozporządzenia w sprawie opłaty skarbowej korzystają pożyczki udzielone przez podmioty gospodarcze prowadzące działalności w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek.

Dla spełnienia tego warunku wymagane jest, aby działalność określonego podmiotu w tym zakresie, jako czynność bankowa, była zgodna z przepisami prawa bankowego. Zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 4 i ust. 5 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. Prawo bankowe /t.j. Dz.U. 1992 nr 72 poz. 359/ czynności bankowe mogą być wykonywane także przez jednostki organizacyjne nie będące bankami, jeżeli zostały do tego upoważnione na podstawie ustawy.

Ani PTF "S.", ani "M.-S." S.A. nie posiadały zezwolenia ustawowego, jak również nie uzyskały stosownej zgody na dokonywanie czynności bankowych.

W odwołaniu od tej decyzji "M.-S. S.A. zarzucił obrazę par. 68 ust. 2 cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie opłaty skarbowej oraz art. 11 ust. 1 pkt 4 i ust. 5 Prawa bankowego jak również art. 720 Kc.

Ponadto wskazał na naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 6, art. 77, art. 80-81 i art. 107 par. 3 Kpa, które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a polegało na braku wyjaśnienia istotnych okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy.

Zdaniem podatnika użyte w art. 11 ust. 5 Prawa bankowego pojęcie "ustawa" odnosi się również do umowy pożyczki regulowanej przepisami Kodeksu cywilnego, a zatem również do pożyczek udzielanych w oparciu o art. 720 Kc ma zastosowanie par. 68 ust. 2 pkt 2 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów, który przewidywał zwolnienie z opłaty skarbowej pożyczek udzielonych przez podmioty gospodarcze, w tym również zagraniczne, prowadzące działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek.

Z przepisu tego nie wynika, aby zwolnienie dotyczyło wyłącznie pożyczek udzielanych przez podmioty uprawnione na podstawie prawa bankowego. Ponadto skarżący takie uprawnienie posiadał.

Należy ponadto podnieść, że decyzja nie posiada uzasadnienia.

Izba Skarbowa w S. na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa, art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "c" cytowanej ustawy o opłacie skarbowej oraz par. 68 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994 r. w sprawie opłaty skarbowej utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu stwierdzono, że zgodnie z art. 11 ustawy Prawo bankowe, a nie art. 11 ust. 5, jak to mylnie przyjął Urząd Skarbowy, udzielanie pożyczek może mieć miejsce, gdy spółka prawa handlowego posiada zezwolenie Prezesa NBP.

Nie miało miejsca naruszenie art. 720 Kc. Umowa pożyczki została zawarta zgodnie z tym przepisem, a więc miął do niej zastosowanie art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "c" cytowanej ustawy o opłacie skarbowej w zw. par. 68 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego "M.-S." wnosi o uchylenie decyzji zarzucając obrazę przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 1 ust. 1 pkt 3b i art. 4 ustawy o opłacie skarbowej oraz par. 68 ust. 2 pkt 2 i par. 75 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994 r. w sprawie opłaty skarbowej, a ponadto art. 11 ust. 1 pkt 4, ust. 4 i 5 Prawa bankowego.

Podnosi również, że decyzja zapadła z obrazą art. 6, art. 28, art. 77, art. 80-81 Kpa, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu skarżący przedstawia argumentację zawartą w odwołaniu od zaskarżonej decyzji, a ponadto podnosi, iż naruszono art. 4 cytowanej ustawy o opłacie skarbowej ponieważ nie wydano decyzji do obu stron czynności cywilnoprawnej.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, a ponadto podkreśliła, że skoro zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o opłacie skarbowej odpowiedzialność stron umowy jest solidarna, to decyzja nie musi dotyczyć obu stron, ale zgodnie z art. 366 Kc wierzyciel, w zależności od swego wyboru może żądać spełnienia świadczenia przez wszystkich dłużników łącznie, przez kilku z nich lub przez jednego, co miało miejsce w niniejszej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie jest zasadna.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy o opłacie skarbowej nie podlegają opłacie skarbowej umowy pożyczki zawierane pomiędzy osobami zaliczanymi do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1989 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. nr 45 poz. 207/ do wysokości kwoty nieopodatkowanej. Tak więc ustawodawca ograniczył z góry zakres zwolnień w wypadku umów tego rodzaju zawieranych na podstawie art. 720 Kc, choćby były zawierane w ramach wykonywania działalności gospodarczej. Nowelizacja tego przepisu dokonana ustawą z dnia 3 października 1995 r. zmieniająca ustawę o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 142 poz. 703/ nie zmieniła tego stanu prawnego w zakresie umowy pożyczki. Z kolei z brzmienia par. 68 ust. 2 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów wynika, że zwolnione są od opłaty skarbowej pożyczki udzielane przez podmioty gospodarcze, w tym również zagraniczne, prowadzące działalność kredytowania oraz udzielania pożyczek.

Redakcja omawianego przepisu wskazuje, że posługuje się on terminologię zawartą w ustawie o działalności gospodarczej z dnia 23 grudnia 1988 r. /Dz.U. nr 41 poz. 324 ze zm./. Natomiast z jej art. 4 i art. 10 ust. 4 wynika, że podmioty gospodarcze mogą w ramach działalności gospodarczej dokonywać czynności i działań, które nie są przez prawo zabronione, a więc również na podstawie stosownych zezwoleń wprowadzonych przez ustawy.

Z art. 4 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. Prawo bankowe /t.j. Dz.U. 1992 nr 72 poz. 359/ wynika, że do podstawowej działalności banków należy gromadzenie środków pieniężnych, udzielanie kredytów i pożyczek pieniężnych oraz przeprowadzanie rozliczeń pieniężnych. Zgodnie zaś z art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy, udzielanie i zaciąganie kredytów oraz pożyczek pieniężnych należy do czynności bankowych. Nowelą z dnia 14 lutego 1992 r. o zmianie ustawy - Prawo bankowe i niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 20 poz. 78/ został wprowadzony art. 11[1]. Przewiduje on w ust. 1, że z zastrzeżeniem ust. 11 ust. 5 Prezes Narodowego Banku Polskiego w porozumieniu z Ministrem Finansów może udzielić spółce prawa handlowego zezwolenia na wykonywanie niektórych czynności bankowych.

W niniejszej sprawie jest bezspornym, że obie strony takiego zezwolenia nie miały, a zatem nie mogły korzystać ze zwolnienia od opłaty skarbowej /por. np. Uchwałę Składu Całej Izby Sądu Najwyższego z dnia 20 lutego 1997 r., III ZP 5/97, OSNAPU 1997 nr 14 poz. 246/.

Pozbawionym podstaw jest zarzut skarżącej co do naruszenia przez organy podatkowe art. 6, art. 28, art. 77, art. 80-81 Kpa, skoro w niniejszej sprawie stan faktyczny jest bezsporny i przez nią nie kwestionowany, a różnice pomiędzy stronami dotyczą odmiennej interpretacji prawa materialnego.

Strona przeciwna nie naruszyła również art. 4 ust. 2 cytowanej ustawy o opłacie skarbowej, jako że z istoty odpowiedzialności solidarnej zgodnie z art. 366 Kc wynika możliwość żądania spełnienia całego świadczenia od jednego tylko z dłużników.

Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji wyroku.