Uzasadnienie
Pismem z dnia 10 stycznia 1994 r. Tymczasowy Zarządca gospodarstwa rolnego w K. Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa /AWRSP/ - Oddział Terenowy w O., powołując się na pismo "Podsekretarza Stanu" w Ministerstwie Finansów z dnia 27 września 1993 r. nr PP 1/7206-316/93 DG w sprawie zaniechania ustalania i poboru podatku od towarów i usług od należności wynikających z umów sprzedaży, umów najmu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze związanych z nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa sprzedawanymi, wydzierżawionymi lub wynajmowanymi przez Agencję, w związku ze szczególnym charakterem realizowanych zadań w zakresie rozdysponowania mienia Skarbu Państwa, zwrócił się o zaniechanie ustalania i poboru podatku od towarów i usług od sprzedaży towarów i odpłatnego świadczenia usług dokonywanych przez gospodarstwo rolne w K. w wykonaniu ustawowego zobowiązania do prywatyzacji mienia Skarbu Państwa, określonego w art. 1 i 2 ustawy z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa oraz o zmianie niektórych ustaw /Dz.U. nr 107 poz. 464 ze zm./ - począwszy od dnia 5 lipca 1993 r. Podano także, że Urząd Skarbowy w S. pismem z dnia 8 września 1993 r. w odpowiedzi na pytanie gospodarstwa, poinformował, iż dzierżawa nieruchomości podlega podatkowi od towarów i usług, przedłożono skorygowane deklaracje podatkowe za okres lipiec - listopad 1993 r. i wyrażono pogląd, iż gospodarstwo nadpłaciło tytułem podatku od towarów i usług kwotę 28.766.000 zł.
Urząd Skarbowy w S. decyzją z dnia 25 stycznia 1994 r. wydaną na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 103 poz. 486 ze zm./, par. 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1989 r. w sprawie zaniechania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1990 nr 1 poz. 4 ze zm./ oraz art. 104 Kpa zaniechał ustalenia i poboru podatku od towarów i usług od umów najmu uboju drobiu w K., budynku bukatów i części magazynu na paszę w S. i pomieszczeń administracyjno-biurowych i mieszkalnych w D. - począwszy od 1 grudnia 1993 r. W uzasadnieniu zaś podano, że w powołanym piśmie Ministerstwa Finansów zawarte było zalecenie wydawania decyzji w przedmiocie zaniechania ustalania i poboru podatku od towarów i usług na wniosek Agencji oraz że przewidziana w art. 8 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych możliwość zaniechania ustalenia zobowiązań podatkowych i poboru podatków w sytuacjach w tym przepisie określonym nie dotyczy kwot podatku, który jednostka wcześniej zadeklarowała i wpłaciła. Ponadto powołano się na art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ i podano, że z faktur i rachunków uproszczonych wynika, że VAT za okres 5 lipca - 30 listopada 1993 r. został zadeklarowany i wpłacony, w związku z tym jest podatkiem należnym i nie podlega zwrotowi.
W odwołaniu od tej decyzji zarzucono naruszenie art. 7 i art. 77 Kpa, nie uwzględnienie wniosku z dnia 26 sierpnia 1993 r. nie naliczanie VAT-u i błędną informację Urzędu z dnia 8 września 1993 r. oraz pominięcie faktu, iż AWRSP została zwolniona od obowiązku zapłaty VAT-u pismem podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 27 września 1993 r. począwszy od 5 lipca 1993 r. Nadmieniono także, że przed sądem cywilnym toczy się sprawa z powództwa gospodarstwa o zapłatę przez "I." s.c. będącą najemcą ubojni należności z tytułu VAT.
Izba Skarbowa w O. decyzją z dnia 7 maja 1994 r. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu m.in. podano, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług usługi polegające na wynajmie pomieszczeń użytkowych są opodatkowane VAT-em w wysokości 22 procent, gdyż usługi te nie zostały wymienione ani w załączniku nr 2 i 3 do ustawy, ani też w żadnym z przepisów wykonawczych do ustawy, że pismo Ministerstwa nosi daty 27 września 1993 r. a więc w dacie udzielenia odpowiedzi na pytanie gospodarstwa przez Urząd Skarbowy w S., stanowisko Ministerstwa nie było znane, co powoduje, że zarzut udzielenia błędnej informacji nie jest trafny oraz powołano się na wyrok Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 1987 r. SA/Wr 189/87 zawierający wykładnię art. 8 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, a także zwrócono uwagę, iż pismo Ministerstwa z dnia 27 września 1993 r. nie zwalniało Agencji od VAT-u lecz jedynie "upoważniało" do wydawania, na wniosek podatnika, decyzji w sprawie zaniechania ustalania i poboru podatku od towarów i usług. W pozostałym zakresie ponowiono argumentację organu I instancji.
W skardze na tę decyzję wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniesiono o jej uchylenie wraz z decyzją ją poprzedzającą z przyczyn podnoszonych w odwołaniu.
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie z przyczyn podanych w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo podano, że pismo Ministerstwa Finansów z dnia 27 września 1993 r. ma charakter wytycznych do pracy Urzędów Skarbowych, które należy rozpatrywać w kontekście obowiązujących przepisów prawa, jak również konkretnej sytuacji, pismo to nie zwalniało "z mocy prawa" z obowiązku płacenia podatku od towarów i usług. Wobec podpisania skargi przez Tymczasowego Zarządcę gospodarstwa w K. Sąd zwrócił się o nadesłanie pełnomocnictwa do występowania przez niego w imieniu Agencji, bądź też o podpisanie skargi przez upoważnione /uprawnione/ osoby i to pod rygorem odrzucenia skargi. Na żądanie Sądu nadesłano pełnomocnictwo substytucyjne podpisane przez Dyrektora Oddziału Terenowego Agencji w O. wystawione na nazwisko Edwarda O. będącego Tymczasowym Zarządcą gospodarstwa w K. Wobec uznania pełnomocnictwa substytucyjnego za niewystarczające ponownie zwrócono się do zarządcy gospodarstwa o nadesłanie należycie podpisanej skargi, co zostało wykonane.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Na wstępie należało wyjaśnić pewne kwestie ogólniejsze, a mianowicie problematykę legitymacji do występowania w sprawie, a także charakteru pisma Ministerstwa Finansów z dnia 27 września 1993 r. oraz decyzji Pierwszego Urzędu Skarbowego W. z dnia 14 października 1993 r. w przedmiocie zaniechania ustalenia i poboru podatku od towarów i usług od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa oraz jej oddziałów terenowych, których działalność jest zarejestrowana w tymże Urzędzie Skarbowym, bowiem oddziały terenowe nie posiadają osobowości prawnej i nie sporządzają same bilansów.
Jak wynika z przepisów ustawy z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa oraz zmianie niektórych ustaw /Dz.U. nr 107 poz. 464 ze zm./, wyjaśnień Prezesa Agencji nadesłanych na żądanie Sądu, w związku z art. 2 i art. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ gospodarstwa rolne Skarbu Państwa są jednostkami samobilansującymi działającymi na zasadach pełnego wewnętrznego rozrachunku gospodarczego, samobilansującymi i będącymi samodzielnymi płatnikami podatku od towarów i usług, rozliczającymi się z właściwymi miejscowo Urzędami Skarbowymi - zewnętrznym wyrazem tego było zarejestrowanie się jako podatnik VAT i uzyskanie numeru identyfikacyjnego.
W tych warunkach oczywiście nie miała zastosowania do gospodarstwa w K. decyzja I Urzędu Skarbowego W. z dnia 14 października 1993 r., która jak to już wcześniej omówiono dotyczyła "centrali" Agencji i jej 15 oddziałów terenowych nie sporządzających samodzielnie bilansów. Jeżeli zaś chodzi o pismo Ministerstwa Finansów z dnia 27 września 1993 r. podpisane przez dyrektora jednego z departamentów w Ministerstwie Finansów, to zawierało ono zalecenie do dokonywania zaniechania ustalenia bądź poboru należności VAT-owskich w określonym w nim zakresie i oczywiście nie mogło być w żadnym przypadku traktowane inaczej aniżeli zalecenie do dokonania zaniechania czy to ustalenia czy to poboru podatku w ramach obowiązujących przepisów, co zostało wyjaśnione w zaskarżonej decyzji. W decyzji tej została też wyjaśniona sprawa pisma gospodarstwa z dnia 26 sierpnia 1993 r. a mianowicie, że pismo to nie zawierało jakiegokolwiek wniosku o zaniechanie ustalania czy poboru podatku lecz jedynie zawierało prośbę o "interpretację (...) czy z tytułu najmu warsztatu pracy nie należy naliczać podatku VAT". Natomiast jeżeli chodzi o meritum sprawy, to przedmiotem żądania strony w niniejszej sprawie było zaniechanie ustalenia i poboru podatku VAT za okres od 5 lipca do 1 grudnia 1993 r., którego termin płatności już minął w dacie wniosku. Jak trafnie wskazano to w zaskarżonej decyzji zaniechanie ustalania i poboru podatku na podstawie art. 8 ust. 2 o zobowiązaniach podatkowych mogło dotyczyć tylko tej części zobowiązania podatkowego, którego termin płatności jeszcze nie minął, Pozostałe z mocy prawa zobowiązanie, którego termin płatności już upłynął, stało się zaległością podatkową i ewentualnie sprawę można by było rozważać na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, oczywiście wtedy gdy zobowiązanie nie wygasło /art. 26 ustawy/. Wniosek w tym przedmiocie nie był jednak składany. Z tych względów stosownie do art. 207 par. 5 Kpa orzeczono, jak w sentencji.