Wyrok NSA w Warszawie (przed reformą) z 25 czerwca 1999 r., III SA 7068/98

Rozpoznanie

(...)

Sprawa

sprawy ze skargi Roberta N. na postanowienie Izby Skarbowej w W. z dnia 6 sierpnia 1998 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług na miesiące: styczeń-wrzesień i grudzień 1995 r. - oddala skargę.

Teza

Art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ stanowią, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

Prawo to może zrealizować wyłącznie na podstawie oryginałów /lub duplikatów/ faktur /art. 19 ust. 2 i 3 ustawy w zw. z par. 35 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 133 poz. 688 ze zm./.

Skoro przepisy prawa materialnego wymagają udokumentowania prawa do odliczania podatku naliczonego od podatku należnego w określony sposób /fakturą/ to znaczy, że podatnik nie może tego prawa realizować legitymując się innymi środkami dowodowymi.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny

Uzasadnienie

Decyzją z 27.02.1998 r. (...), wydaną na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 i art. 31 ustawy o kontroli skarbowej, art. 21 par. 3 i art. 53 par. 4 Ordynacji podatkowej, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1 i 2, art. 27 ust. 4 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, par. 35 ust. 3, par. 36 ust. 1, par. 37 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, Inspektor Kontroli Skarbowej H. P. /z UKS w W./ określiła wysokość zobowiązań Roberta N. w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września i za grudzień 1995 r.; zobowiązania te w całości były zaległościami podatkowymi. Z uzasadnienia decyzji wynikało, że podatnik w 1995 r., na podstawie zezwolenia Ministra Przemysłu i Handlu, prowadził działalność gospodarczą w zakresie skupu i sprzedaży metali kolorowych. W czasie kontroli przeprowadzonej u niego w okresie od 19 listopada 1997 r. do 27 lutego 1998 r. nie przedstawił żadnych dowodów księgowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą wyjaśniając, że zostały mu one ukradzione w październiku 1995 r. przez osoby podające się za pracowników Urzędu Skarbowego. Informacje na temat kradzieży potwierdziła osoba zatrudniona przez podatnika jako księgowa. Faktu kradzieży dokumentów Robert N. nie zgłaszał ani Urzędowi Skarbowemu ani organom ścigania; nie podjął też próby uzyskania duplikatów utraconych dokumentów. Z tej przyczyny nie mógł korzystać z uprawnienia z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT.

W odwołaniu pełnomocnik podatnika zarzucił decyzji naruszenie art. 180, art. 187-188 i art. 210 par. 4 Ordynacji podatkowej. Brak oryginałów faktur zakupu i sprzedaży towarów nie był zawiniony przez podatnika, nie można mu zatem przedstawić zarzutu, że celowo usunął dowody określające wysokość jego zobowiązań podatkowych. Zebrany materiał dowodowy przemawia za tym, że Robert N. prowadził dokumentację księgową wymaganą przez przepisy prawa podatkowego. Założenie, że w każdej sytuacji podatnik musi dysponować albo oryginałem albo duplikatem faktury jest absurdalne. Ordynacja podatkowa i wcześniej Kpa, dopuszczają możliwość udowodnienia faktów przy pomocy zeznań świadków i innych dowodów niż faktury. Inspektor kontroli Skarbowej dowody te zebrała lecz zupełnie je w sprawie zlekceważyła, ponieważ niejako a priori odmówiła im znaczenia dowodowego.

Izba Skarbowa w W. decyzją z 6.08.1998 r. (...), wydane na podstawie art. 233 par. 1 ust. 1 Ordynacji podatkowej decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej, po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania wyjaśniającego na okoliczność zgłoszenia faktu kradzieży dokumentów Urzędowi Skarbowemu, utrzymała w mocy wskazując, iż:

• Urząd Skarbowy w okresie od 1994 do 1998 r. prowadził u podatnika tylko jedną kontrolę- 16.09.1997 r. na polecenie UKS w O.,
• osoba, której podpis figuruje na potwierdzeniu odbioru dokumentów nie była zatrudniona w Urzędzie,
• podatnik zeznając w charakterze strony, 8 grudnia 1997 r. jednoznacznie stwierdził, iż nie posiada zawiadomienia o kradzieży dokumentów skierowanego do KRP w L. i Urzędu Skarbowego w L. i że nie podejmował żadnych czynności w celu odtworzenia dokumentów,
• do "wyjaśnień i zastrzeżeń do protokołu kontroli" załączył kserokopie takich zawiadomień z grudnia 1997 r., a rzekoma kradzież miała miejsce w 1995 r., również składając odwołanie strona nie podjęła prób uzyskania duplikatów zaginionych faktur choć o skutkach ich braku poinformowana była decyzją wymiarową,
• podatnik nie wylegitymował rzekomych pracowników skarbowych, nie posiada wiarygodnego dowodu na poparcie twierdzenia o utracie dokumentów,
• z uprawnień wynikających z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT podatnik może skorzystać na podstawie oryginału faktur VAT i faktur korygujących lub ich duplikatów, które obowiązany jest przechowywać przez 5 lat; podstawą odliczania jest fizyczne posiadanie faktur przez podatnika,
• ciężar udowodnienia zapłaty podatku naliczonego spoczywa na podatniku, który chce skorzystać z prawa odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, przepisy ustawy o VAT ani rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy nie pozwalają na dokumentowanie podatku naliczonego w inny sposób niż fakturami.

Utrata dokumentów może być podstawą zastosowania ulg płatniczych, o co podatnik się nie ubiegał. Nie może natomiast wpływać na określenie wysokości zobowiązania podatkowego.

W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Roberta N. zarzucił decyzji Izby Skarbowej obrazę art. 191 Ordynacji podatkowej polegającą na odmowie przyznania wartości dowodowej zeznaniom świadka Grażyny S., art. 187 polegającą na nie rozważeniu czy brak reakcji Urzędu Skarbowego na informację podatnika o utracie wszystkich dokumentów księgowych nie zadecydował o tym, że skarżący nie podjął kroków zmierzających do uzyskania kopii faktur od sprzedawców metali kolorowych. Po upływie dwu lat nie był w stanie odtworzyć nazw i adresów firm, z którymi współpracował w 1995 r.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga na uwzględnienie nie zasługuje.

Z przebiegu całego postępowania wymiarowego i ze skargi jednoznacznie wynikało, że skarżący w czasie kontroli i później nie dysponował ani oryginałami ani duplikatami faktur dokumentujących zakupy towarów i opłacenie podatku od towarów i usług od tych zakupów mimo, że - na podstawie par. 37 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 133 poz. 688 ze zm./ - miał obowiązek przechowywania tych dowodów przez 5 lat, liczonych od końca roku, w którym wystawiono fakturę. W tej sytuacji stwierdzając brak faktur organ podatkowy nie mógł naruszyć art. 191 Ordynacji podatkowej.

Art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ stanowią, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Prawo to może zrealizować wyłącznie na podstawie oryginałów /lub duplikatów/ faktur /art. 19 ust. 2 i 3 ustawy w zw. z par. 35 ust. 1 rozporządzenia z dnia 8 grudnia 1994 r./.

Skoro przepisy prawa materialnego wymagają udokumentowania prawa do odliczania podatku naliczonego od podatku należnego w określony sposób /fakturą/ to znaczy, że podatnik nie może tego prawa realizować legitymując się innymi środkami dowodowymi.

Ocena zgromadzonych w sprawie "pośrednich" materiałów dowodowych miałyby znaczenie gdyby skarżący, na co zwróciła uwagę Izba Skarbowa, ubiegał się o ulgi płatnicze; nie ma natomiast żadnego wpływu na określenie wysokości zobowiązania podatkowego.

Ubocznie jedynie stwierdzić należało, że podatnik który utracił dowody /faktury/ winien ubiegać się o ich duplikaty z własnej inicjatywy-i we własnym interesie-nie czekając na dyspozycje organu podatkowego /par. 36 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r./

Wobec stwierdzenia, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu Naczelny Sąd Administracyjny miał obowiązek orzec jak w wyroku.